日常系税務リーガルマインドの諸相

　スピンオフ第4弾、今回は「租税回避」について。

浅妻章如,酒井貴子「租税法」(日本評論社2020)
留保金課税における資本金基準と株主構成基準の交錯
非適格は「非適格である」であって「適格でない」ではない　〜組織再編税制
引けない消費税　〜リバースチャージと控除対象外消費税

　本書で「例2」として挙げられているものを要約します。

　・甲土地　A所有　取得費3億円　時価9億円
　・A⇒B　甲土地　賃貸（無期限）　地代年1億円
　・B⇒A　金銭9億円　貸付（無期限）　利息年1億円
　・AB　毎年1億円の支払債務は相殺。

　これは、所得税法33条1項のカッコ書きがなければ譲渡所得を回避できたはずの例として挙げられています。で、譲渡所得を回避しながら譲渡したのと同じ状態を実現できているだろうと。

　その限りではまあそうなんですけども、ちゃんと回避しきれているのか疑問があります。当たり前のことですが、所得税は「譲渡所得」だけで構成されているわけではないからです。

　以下、順番に考えてみます（課税庁による法律構成の引き直しはされない前提で）。

○
　まずAは、地代収入を「不動産所得」としなければなりません。支払利息とぶつけられるんじゃないの、と思うかもしれませんが、この例では「たまたま」金銭を借りているだけなので、不動産所得の必要経費にはなりません。
　事業所得あたりの必要経費にでもして損益通算を狙っているのでしょうか。が、当該事業で借りる必要性がなければ家事費扱いになってしまうでしょう。

　また、Bも受取利息を「雑所得」としなければなりません。支払地代を金銭貸付の必要経費とするのは、さすがに難しい。
　そうすると、その土地を活用した事業でも創設して、事業所得か不動産所得の必要経費として損益通算することになるのでしょうか。

　このように、目先の譲渡所得6億円を回避しようとすると、「無限に」年1億円の不動産所得＋年1億円の雑所得が発生してしまうということです。これを消すためには、他の所得を発生させた上で支払利息・支払地代を当該所得の必要経費にして損益通算ルートでぶつける必要がでてきます。

　目先の所得を消しても他の所得がでてきてと、イタチごっこ的に次々と別の所得が出てきてしまうような気がします。

○
　ここがまさに、所得税法が所得を類型ごとに区分していることの妙味です。そして「包括的所得概念」的な発想では、いかに現行所得税法をあるがままに記述できないかの証左でもあります。
　学理的にはともかく、現行所得税法を色眼鏡なしに理解するためには、《包括的所得脳》は一旦脇に置いておくべきだと思います。

　よくよく考えると、「包括的」といえるのは「収入」面だけはないかと。

　　ア　あらゆるプラスが収入になる　《包括的収入概念》
　　イ　あらゆるマイナスが経費になる　《包括的経費概念》
　　ウ　あらゆるプラス・マイナスが通算できる　《包括的通算概念》

　雑所得のようなバスケットカテゴリーがあることによって、プラスはほとんど所得税に取り込まれることになっています。他方で、マイナスは、控除できるものが所得類型ごとにバラバラです。
　さらに通算ルールとなると、肝心の雑所得のマイナスが通算の対象にならないなど、包括的所得概念にとっては、かなり致命的なルール設定となっています。

　と、包括的といえるのはせいぜい収入までであって、それ以外の箇所を包括的だというのは、現行所得税法とは違う何かについて語っているにすぎません。
　それが標準的な説明の仕方だとしても、租税法の学習者にむけて包括的所得概念をもって現行所得税法の説明をしようとするの、良心が傷まないのだろうかと。

　この点、藤田宙靖先生の行政法の教科書のように、「法律による行政の原理」を偏差をはかるための『ものさし』とする、という使い方なら理解できます。



藤田宙靖　新版 行政法総論 上巻 青林書院2020
藤田宙靖　新版 行政法総論 下巻 青林書院2020　

　モデルとしての包括的所得概念を「ものさし」としながら、現行所得税法がこれとどのくらいの偏差があるかを見ていくと。

　逆説的ですが、所得は単なる《差額概念》にすぎないと位置づけた上で、なるべく所得という言葉を使わずに現行所得税法を勉強したほうが、正確な理解ができるかもしれない（所得における差額説）。

○
　この事例、単に譲渡所得回避の試み事例としてだけで使うのはもったいない。

　ではなくて、所得税法が複数の所得類型によって課税範囲をカバーしていてそう簡単には抜け出せないことや、他方で各所得類型ごとに課税のされ方がバラついていることといった、「所得税法の課税構造」を具体的に学ぶための事例として活かしたほうがよさそうです。

○
　現行法ではカッコ書き（以下「譲渡（）」といいます）があるから、本事例の借地権の設定も当然に「譲渡」となるかと思いきや、そう単純な話ではありません。

　ここででてくるのが、いわゆる『借地権課税』。

　本事例においても、権利金の支払いがないから譲渡にならないのか、あるいは借入金9億円が権利金と評価されることにならないか、借入が「特別の経済的利益」とならないかなどなど、検討すべき事項が複数あります。ただ単に借地契約をしただけで、当然に「譲渡（）」に該当するわけではありません。譲渡としての実態を備えた借地権の設定である必要があります。

　譲渡のつもりで借地権を設定したのに、余計な取引を追加したせいで譲渡に該当しないこととなって余計な所得税が発生してしまう、という事態も考えられます。譲渡所得が常に忌むべき・回避すべき対象とは限りません。
　他の所得で課税されるくらいならば譲渡所得のほうがまし、という場面は少なからずあるでしょう。

○
　所得税法だとややこしいことになるなら、当事者が「法人」にしたらどうか、ということを考えるかもしれません。

　確かに法人なら、上記のような所得類型ごとにどうたら、みたいな話はありません（包括的所得思考の復権）。が、法人の場合は、借地権の認定課税をはじめ『借地権課税』の問題が個人以上にシビアになってきます。下手をすると、Aが寄付金課税、Bが権利金課税をされることもありえます。
　ので、こちらもそうすんなり回避できるようなものではありません。

○
　以上のことから、『租税回避』というのは、単に目先の課税を逃れて終わるものではなく、どの所得類型・税目にも当てはまらないように立ち回れた先にあるもの、ということがわかります。
　そこまで到達してはじめて、課税庁に租税回避チャレンジをかますことができるんだと。

　我々は、租税回避チャレンジ事案（の判決）をみて、後知恵的にあれこれ文句をつけがちです。が、やはりファーストペンギンに対する敬意というのは、忘れてはいけないのでしょう。

　ちなみに、この『借地権課税』の問題、租税法学習の素材として最適ではないかと思います。
　というのも、次のような特徴があるからです。

　・租税法を勉強しようとする段階の人であれば「借地借家法」の知識はあるはず。会社法の教科書レベルの知識で「組織再編税制」に挑むよりは、ハードルは低めです。
　・比較的単純な取引で社会人経験のない学生さんでも想像しやすい（組織再編以下略）。
　・所得税法・法人税法・相続税法が絡んできて、それぞれの課税スタンスが理解しやすい。

　本書が「年金二重課税問題」（所得税法×相続税法）をやたら詳しく論じているのと同じノリで、借地権課税も詳しく論じたらいいんじゃないですかね。

○
　以上でスピンオフ記事、終了となります。

　が、より勉強が進めば他にも指摘すべき事項があるかもしれません。ある程度勉強が進んでからまた戻ってきたいと思います。
　

　さて、前々回・前回の記事を前座として、今回は「とある書籍」で疑問に感じた記述の検討をします。

「生活に通常必要な動産」で「生活に通常必要でない動産」
サラリーマンマイカー訴訟　〜生活に通常必要でも必要でなくもない資産



伊藤滋夫「要件事実で構成する所得税法」(中央経済社2019)

○
　さっそく引用（37頁）。
　サラリーマンマイカー訴訟の地裁判決、高裁判決を紹介した後に、「生活に通常必要な動産」の要件事実ということで、以下のような記述をしています。

訴訟物
　本件更正処分の違法性

請求原因
（行政処分の存在）
１　略
（違法性の主張）
２　本件更正処分は違法である。

抗弁（更正処分の適法性に関する評価根拠事実）
（「生活に通常必要な動産」該当性に係る評価根拠事実）
１　自家用車は、動産である。
２　本件自家用車は、Xの通勤及び勤務先での業務の用に通常使用されていた。
３　本件自家用車は、耐久消費税としての大衆車であり、美術工芸品ではない。

再抗弁（更正処分の適法性に関する評価障害事実）
４　Xの住所地には公共交通手段がなく、最寄りの駅まで遠いので、自家用車を生活及び通勤に用いる必要があったなど、本件自動車がX又はその配偶者その他の親族の生活に通常必要であることを根拠づける特別な事実。
５　自損事故当時の本件自動車の価値が30万円を超えることを根拠づける事実。
（※記述の便宜のため、再抗弁の１・２をそれぞれ４・５とし、以下では抗弁事実・再抗弁事実を１〜５の数字で引用します。）

　ただただ要件事実（と自称するところのもの）が列挙されており、なぜこのような分配をしたのかの説明が皆無です。

　要件事実の分配をするには、まずは実体法上の要件が何であるかを特定する必要があります。そして、解釈が必要ならば解釈を施して概念を定義づけすることになります。
　その上で、それを要件事実に翻訳して請求原因事実・抗弁事実等に分配していきます。

○
　そこでまず、条文から実体法上の要件を拾うと次のとおりとなります。

　生活用動産
　　ア　生活の用に供する資産である
　　イ　生活に通常必要な動産である
　　ウ�@　高級品に該当しない
　　　�A　または（高級品であるが）30万円以下である　

・
　抗弁の中にアに対応する要件事実が見当たらないのですが、これは２の中に、イと一緒くたに含められているということでしょうか。

・
　「評価根拠事実」「評価障害事実」と書かれていることからすると、どうやら「通常必要」を評価的要件と理解し、評価根拠事実を課税庁、評価障害事実を納税者に分配しているつもりのようです。

　が、「評価的要件」だからといって、何でもかんでも原告・被告に立証責任を分配すればいいというものではありません。「主要事実/主要事実」型のものもあれば「主要事実/間接事実」型のものもあるはずです。

　「主要事実」扱いするということは、その事実が主張立証されなければ、その事実は存在しないものと扱わなければならないということです。一般民事事件ならともかく租税訴訟において、何らの根拠も示さず、納税者にそのような負担を負わせてよいものではないはずです。

・
　また、評価的要件において、その評価に該当する具体的事実が主要事実だとされているのは（主要事実説）、「過失がある」「正当な理由がある」という評価それ自体は主張立証の対象となりえないから、というのが一般的な理解です。
　のに、２の評価根拠事実の中に「通常使用」といった評価的な文言を入れてしまうのは、要件事実としての正しい表現とはいえないでしょう。いうところの「通常」を具体的事実にほぐさなければなりません。

　この点、４にもある「通常必要であることを根拠づける事実」という抽象的な表現ならば、少なくとも評価と事実を混同することにはなりません（ただし、その前の具体的事実に問題があることは後述）。
　当事者が要件事実として主張することが求められるのは、あくまでも「事実」まであって、その事実が「通常」と評価できるかどうかは裁判所が判断することです。

　２のような表現をしてしまうのは、要するに、なぜ評価的要件において具体的事実が主要事実とされているのか、に関する基本的な理解が足りていないんでしょう。

・
　４は「生活に通常必要な資産」の「評価障害事実」となっているでしょうか。
　「通常必要」とか言っちゃって、どう考えても評価根拠事実のほうですよね（念のため、私が引用間違いをしているのではありません）。
　なぜ納税者が、再抗弁として抗弁２を《ダメ押し》するのか。

　どうしても評価障害事実と言いたいならば、「生活に通常必要でない資産」のほうの評価障害事実になります。

　　である＋根拠＝でない＋障害

・
　また、４の「特別な」というのは、どうにも「通常必要」とそぐわないように思えます。納税者個人の事情によって「特別」必要なのだとしたら、それは「通常」必要ではないということになるはずです。
　『通常必要』な『特別な事実』って何なんだよ。概念矛盾にも程がある。
　
　もしかして、このことをもって「評価障害事実」になるとでも言っているのでしょうか。納税者個人にとって「特別必要」だという事実は、「通常必要」という評価を妨げる事実なんだと。

　このあたりに関しては、前回検討した、実体法レベルにおける「通常必要」の判断構造を解明しなければならないはずです。公共交通手段がない地域に住んでいることそれ自体をもって「特別」だと評価するのか、それとも、そのような地域に住んでいる人にとって自家用車を生活に利用することは「通常」だと評価するのか。

　自家用車だとあまりピンとこないかもしれません。そこで、たとえば、ロープウェイでしかいけない地域に住んでいる人にとっての『自家用ロープウェイ』で考えてみたらどうでしょうか。
　ロープウェイ単体で評価するなら「特別」と言わざるをえません。が、その地域に住んでいる人にとっては「通常」だと評価できるはずです。
　「通常／特別」の判断において、納税者固有の事情をどこまで取り込むのか、という問題があるわけです。

　いずれにしても実体法の解釈を施すのが先であって、それを曖昧にしたまま要件事実っぽいものをなんとなくで分配していいものではおよそありません。ましてや、「特別」と「通常」をひとつの要件事実の中に同居させるなどという愚挙は論外。

・
　根拠／障害で分配するとなると、たとえば、通勤使用を課税庁が、レジャー使用を納税者がそれぞれ立証する、みたいなことになりますが、そのような分配は適切でしょうか（ここでは話を分かりやすくするため、地裁判決の実体法理解を前提とします）。

　課税庁は通勤使用の立証に成功したが納税者はレジャー使用の立証に失敗した、という場合に、納税者不利に判断してもよいのか、ということです。
　主要事実としての評価障害事実の主張立証責任を納税者に分配するということは、そういう負担を納税者に負わせるということを意味しています。単に評価的要件だからというだけで、自動的に負担させてよいものではありません。

・
　高裁では、本件給与所得者にとって通勤・業務使用は通常必要にならないと判断されています。ゆえに、単に２の主張をしただけでは、「通常必要」を根拠付ける事実として明らかに足りていない。
　実体法上の要件の分析を詰めないままいきなり要件事実の分配をはじめてしまうから、こういうことが起こります。

　上述したとおり、要件事実の中に《評価文言》を入れ込んでいることが、こういう誤謬が紛れ込む原因です。
　「通常使用」などと書かれていることから、あたかもその前の通勤云々といった事実が評価根拠事実であるかのように見えてしまいます。が、高裁の立場は、通勤・業務使用という事実が認められたとしても通常必要とは評価できないというものです。ので、単なる通勤・業務使用をいうだけでは抗弁事実にはなりえません。

　評価的要件は最終的には「総合判断」だから、といって適当にプラスの事情とマイナスの事情をばら撒いておけばよいものではありません。少なくとも評価根拠事実は、それらがすべて認められたら「通常必要」と評価できるような事実である必要があります。

　まさかですけど、通勤・業務使用だけで一旦「通常必要」だと評価されて、「納税者が給与所得者であること」は再抗弁事実にまわるとでもいうのでしょうか。

　・抗弁：　通勤・業務使用　⇒通常必要
　・再抗弁：　納税者は給与所得者　⇒通常不要

　もちろん実際には、「通勤・業務使用」を主張しようと思ったら、給与所得者であることも同時に主張せざるをえません。ので、この分配は現実には機能しません。

・
　高級品でないことを課税庁（抗弁３）、30万円超であることを納税者（再抗弁５）が、それぞれ主張立証することになっています。が、わざわざこのような分断をする根拠はなんでしょうか。
　課税庁が「30万円以下であることまたは高級品でないこと」を立証する、でよいのではないでしょうか。

　「でないことの立証より、であることの立証」ということが分配ルールのひとつとして挙げられることがあります。
　が、ここでは高級品でないことの立証は課税庁にさせているわけです。また、金額については、30万円以下と超のどちらが「でない」でどちらが「である」のか謎です。単に条文にそう書いてある、というだけでは決め手になりません。

　・30万円超である＝30万円以下でない
　・30万円以下である＝30万円超でない

　納税者に負担させるにしても、

　　５　30万円超の高級品である

と両方負担させるルートもありえます。

　いずれにしても、分断させる積極的な根拠が見当たらない。

・
　そもそも、５には、対応する抗弁事実が存在していません。

　というのも、「30万円超/以下」が問題となるのは、高級品に該当する場合に限られます。抗弁１２３は、下記図でいうDのラインに対応していて「30万円」はでてきません。



　抗弁３で高級品非該当が立証されてしまったら、再抗弁５を主張立証してみたところで、何の意味もないということです。
　このことからわかることは、抗弁１２３が法９、令２５をもれなくカバーしていないということです。図でいうCがでてこない。

　Cを出すためには、抗弁３を選択的抗弁として2つに分岐させて、

　　３ア　高級品でない。　D
　　３イ　高級品である。　C

とする必要があります。
　ただし私見では、課税庁側が価額も立証すべきと考えるので、イのほうは、

　　３イ　30万円以下の高級品である。　C

となります。

　他方で、価額を再抗弁にまわす同書の見解によるならば、再抗弁５は３イの後ろにくっつくものであって３アにはくっつかない、ということになります。
　もしも、３ア・３イは裏表なんだから両方書かなくってもいいじゃん、などと思うのだとしたら、要件事実論をまるで理解してないことの自白です。

　確かに、実体法レベルでは、高級品に該当するか該当しないか、いずれかしか存在しません。



　が、要件事実論・立証責任論のレベルでは、ここに「真偽不明」が挟まります。



　高級品でないことの立証が失敗したからといって、自動的に高級品であることの立証が成功することにはなりません。高級品であるかないかがいずれも真偽不明という状態が観念されるわけです。
　なので、実体法上裏表の関係にあったとしても、要件事実としては必ず別々に掲げる必要があります。

・
　また、30万円超を再抗弁にまわすということは、納税者が30万円超の立証に失敗した場合には「生活に通常必要な資産」として扱われてしまうということになります。

　この失敗というのが、明らかに30万円以下であることが判明したのならば仕方ないのでしょう。が、価額が「不明」の場合でもこの結論でよいのでしょうか。
　上記図でいうと、CかもしれないしBかもしれない、という状態にあるにもかかわらず、Cであると決め打ちしてしまうということです。



　この図の○×は納税者有利/不利を表しています。
　上段が納税者に30万円超の立証責任を負担させた場合で、下段が課税庁に30万円以下の立証責任を負担させた場合です。上段では、真ん中の真偽不明を納税者不利に判断するということになります。

　納税者に立証責任を分配するということは、そういう不利益を納税者に課するということです。このような解釈が許されるのかどうか。

○
　さらなる問題は、高裁判決の紹介をしておきながら、「生活に通常必要でない資産」の要件事実が省略されてしまっていること。

　「生活に通常必要でない資産」の実体法上の要件は次のとおり。

　生活に通常必要でない資産
　　エ　生活の用に供する動産である
　　オ　令25条に該当しない
　　　�@　生活に通常必要な動産でない
　　　�A　または（生活に通常必要な動産であるが）30万円超の高級品である

　イとエオが裏返しの関係になっていて、どっちにしろ損益通算はできないわけです。
　訴訟物が損益通算を認めなかった処分の適法性である以上、「生活に通常必要な動産」の抗弁事実も「生活に通常必要でない資産」の抗弁事実も並列的にぶら下がっているわけで、片方を無視する理由はないです。
　債務不履行か不法行為か、みたいな請求権競合の事例とはわけが違う。

・
　また、この「どっちにしろ」を要件事実論の観点から評価した場合に、「主張自体失当」扱いにならないのか、ということが問題となりえます。

　実体法レベルでの抜け道としては、「生活に供する資産」（アエ）を否定することしかありません。供する資産とされてしまったら、この先、どのルートをたどっても損益通算はできません。
　他方で、要件事実論のレベルでは、課税庁側が「通常必要」の立証に失敗し、かつ「通常必要でない」の立証にも失敗することで、いずれも適用されないという状態が、理屈の上ではありえます（実際には、いずれかに該当するものとして判断されるのでしょうが）。

　ので、実際に認められるかはともかく、いずれも適用されない場合がありうるので、訴訟として成立しないということにはなりません。

　こういう、実体法で表裏となっているものが要件事実論レベルだとどうなるか、などといったことを論じたりするのが『要件事実で構成する』の名に相応しいと思うのですが。
　いやまあ、なんといいますか。

・
　また、「生活に通常必要な動産」の要件事実では、高級品でないことを課税庁（３）、30万円超であることを納税者（５）にそれぞれ立証責任を分断したわけですが、こちらではどうするのか。

　どうしても分断したいのならば、

　　課税庁　高級品である
　　納税者　30万円以下である

　　課税庁　30万円超である
　　納税者　高級品でない

のどちらかとなりますが、どうにも滑稽。
　素直に、課税庁が「30万円超かつ高級品であること」を立証する、でいいと思うのですが。

　是が非でも分断したい、というお気持ちが全く理解できない。
　確かに、要件事実論を習いたての頃は、何でもかんでも要件を分断して両当事者に分配してみたくなるものですけれども（下記記事でいう「序破急」の「破」段階）。

伊藤滋夫編「租税訴訟における要件事実論の展開」(青林書院2016)

○
　以上、一番最初に抱いた直感のとおり、やはりこの記述おかしいという結論でフィニッシュ。
　本来は、本書を通読して、何某かの記事を書こうと思っていたのですが、この箇所のせいで通読を中断せざるをえないことになりました。

　ひととおり検討し終わったので再開しようと思ったのですが、この後の記述も、「法解釈」レベルの主張反論を評価根拠事実/評価障害事実に分配していたりして、読む気が失せる感じだったので再開することなく終了。

【検討レベルが違う】
　・法解釈論
　・要件事実論
　・事実認定論

　もしかしたら「アクティブ・ラーニング」に活用するかもしれませんが、あまりに杜撰で今のところその気は起きません。

アクティブ・ラーニング

○
　一応、私の思うところの要件事実を記述しておきます（訴訟物・請求原因までは引用元と同じ）。

抗弁その１　「生活用動産」
　１　　生活の用に供する資産である
　２＋　生活に通常必要な動産である
　３−　30万円以下である
　　　または
　４−　高級品でない

抗弁その２　「生活に通常必要でない資産」
　１　　生活の用に供する動産である
　２−　生活に通常必要な動産でない
　　　または
　３＋　30万円超である
　　　かつ
　４＋　高級品である

・損益通算の可否が問題となっているのだから、その１・その２両方とも掲げないと無意味。
・事実１は共通。
・＋−は同じ事実の表裏を表現しています。
・評価的要件と解するのであれば、それぞれ語尾に「ことを根拠付ける事実」を付加します。
・再抗弁はありません。納税者がやることはそれぞれの抗弁事実の反証まで。

○
　なお、条文通りに「通常必要」と記述しましたが、ここは前回記事で検討したとおり法解釈による敷衍が必要になります。

　要件事実論内部で「評価的要件」として論じられているものの中には、実体法レベルでの「定義づけ解釈」を施すことで解消されるものもある、というのが私の見立て。

【定義づけ解釈とは】
フローチャートを作ろう（その２）　〜定義付け解釈

　従前の議論は、条文記載の要件に何らの解釈も施すことなく、いきなり要件事実論の俎上にのせようとしているように思えます。たとえば条文に「過失」と書いてあったら、それをそのまま実体法レベルの要件として受け取った上で、「過失」の要件事実（あるいは主要事実）は何か、というかたちで論じられていました。

　　実体法：「過失」
　→要件事実論：過失の要件事実とは？

　が、要件事実論へ行く前に実体法レベルでの解釈が挟まるはずです。

　　実体法：「過失」
　→実体法の解釈：「過失」とは予見義務違反＋回避義務違反
　→要件事実論：予見義務違反行為＋回避義務違反行為の要件事実とは？

　ここまで敷衍するならば、「到達」や「弁済」などといった概念との差はほとんどなくなって、「過失」をあえて特殊な扱いをする必要もないはずです（評価っぽければ何でもかんでも根拠事実／障害事実に分配するなんてのは論外として）。公害訴訟とか医療訴訟などで特殊な扱いが必要なのは、そのような事件類型であることが主たる理由でしょうし。

　正面から特殊な扱いが残るとしたら、「正当な理由」のような実体法レベルでの特定がしがたい総合考慮型の概念などではないでしょうか。

　上記記事でも述べましたが、学説の一般的な傾向として、どういうわけか、この「定義づけ解釈」というものの存在が捨象されがち。

○所得税法、同法施行令

法　第九条（非課税所得）
１　次に掲げる所得については、所得税を課さない。
　九　自己又はその配偶者その他の親族が生活の用に供する家具、じゆう器、衣服その他の資産で政令で定めるものの譲渡による所得
２　次に掲げる金額は、この法律の規定の適用については、ないものとみなす。
　一　前項第九号に規定する資産の譲渡による収入金額がその資産の第三十三条第三項に規定する取得費及びその譲渡に要した費用の額の合計額（以下この項において「取得費等の金額」という。）に満たない場合におけるその不足額

令　第二十五条（譲渡所得について非課税とされる生活用動産の範囲）
　法第九条第一項第九号（非課税所得）に規定する政令で定める資産は、生活に通常必要な動産のうち、次に掲げるもの（一個又は一組の価額が三十万円を超えるものに限る。）以外のものとする。
一　貴石、半貴石、貴金属、真珠及びこれらの製品、べつこう製品、さんご製品、こはく製品、ぞうげ製品並びに七宝製品
二　書画、こつとう及び美術工芸品

法　第六十二条（生活に通常必要でない資産の災害による損失）
１　居住者が、災害又は盗難若しくは横領により、生活に通常必要でない資産として政令で定めるものについて受けた損失の金額（保険金、損害賠償金その他これらに類するものにより補てんされる部分の金額を除く。）は、政令で定めるところにより、その者のその損失を受けた日の属する年分又はその翌年分の譲渡所得の金額の計算上控除すべき金額とみなす。
２　前項に規定する損失の金額の計算に関し必要な事項は、政令で定める。

令　第百七十八条（生活に通常必要でない資産の災害による損失額の計算等）
１　法第六十二条第一項（生活に通常必要でない資産の災害による損失）に規定する政令で定めるものは、次に掲げる資産とする。
一　競走馬（その規模、収益の状況その他の事情に照らし事業と認められるものの用に供されるものを除く。）その他射こう的行為の手段となる動産
二　通常自己及び自己と生計を一にする親族が居住の用に供しない家屋で主として趣味、娯楽又は保養の用に供する目的で所有するものその他主として趣味、娯楽、保養又は鑑賞の目的で所有する資産（前号又は次号に掲げる動産を除く。）
三　生活の用に供する動産で第二十五条（譲渡所得について非課税とされる生活用動産の範囲）の規定に該当しないもの

法　第六十九条（損益通算）
１　総所得金額、退職所得金額又は山林所得金額を計算する場合において、不動産所得の金額、事業所得の金額、山林所得の金額又は譲渡所得の金額の計算上生じた損失の金額があるときは、政令で定める順序により、これを他の各種所得の金額から控除する。
２　前項の場合において、同項に規定する損失の金額のうちに第六十二条第一項（生活に通常必要でない資産の災害による損失）に規定する資産に係る所得の金額（以下この項において「生活に通常必要でない資産に係る所得の金額」という。）の計算上生じた損失の金額があるときは、当該損失の金額のうち政令で定めるものは政令で定めるところにより他の生活に通常必要でない資産に係る所得の金額から控除するものとし、当該政令で定めるもの以外のもの及び当該控除をしてもなお控除しきれないものは生じなかつたものとみなす。

　前回とはまた逆方向に、誤記っぽいタイトル。

「生活に通常必要な動産」で「生活に通常必要でない動産」

　前回検討した「生活に通常必要な資産／生活に通常必要でない資産」が問題となった裁判例、いわゆる「サラリーマンマイカー訴訟」について、私の関心事のかぎりで検討します。

　高裁と最高裁の判決は最高裁の検索サイトにあったので、リンク貼っておきます。

神戸地判　昭和61年9月24日
大阪高判　昭和63年9月27日
最高裁　平成2年3月23日

○
　本訴訟では、自動車の譲渡損失を給与所得と損益通算することの可否が争われました。
　結論は、いずれの判決でも納税者敗訴。

　ざっくり要約すると次のとおり。

・地裁
　レジャーよりも通勤・業務の使用割合が多いので「生活に通常必要な資産」に該当する。
　よって、譲渡損失はないものとみなされる（法９�A一）。

・高裁（最高裁も是認）
　業務使用は使用者負担でなすべきものだし、通勤も定期代が支給されている。
　残るはレジャーなので「生活に通常必要でない資産」に該当する。
　よって、給与所得とは損益通算できない（法６９�A）。

　どっちにしろ損益通算できないじゃん、と思いますよね。
　そのとおりで、なぜこれが訴訟として成立しているのか、一般的な判例解説ではおよそ読み取れません。



　この点は、納税者の主張の独自性に依存しています（のに、一般的な判例解説では無視されがち）。

○
　前回の記事では、本概念を整理した図を作成しました（再掲）。



　これは「生活の用に供する動産」は、必ず「通常必要」か「通常必要でない」かいずれかに該当するという前提で作成しています。
　そんなの当たり前、と思うかもしれません。私自身もそう思います。

　が、そうじゃない、という主張をされているのが本件納税者。
　この図の外側に、「通常必要」でも「通常必要でない」でもない資産があるんだと。

　この手の、条文から離れ気味な「ピーキー」な主張、裁判所が採用する見込みはほぼない。
　独自の見解を主張するにしても、あくまでも一般的な見解から地続きの「経路依存」な主張に納めるのが望ましい。

税務訴訟におけるゴリ押しVS誉めごろし　〜税務トロイの木馬(Tax Trojan horse)

　もちろん、訴訟戦略を練る段階では、一旦従前の枠組みの「外側」から眺めてみる、という考えも大事です。一度上記のような図を作ってしまうと、どうしてもその枠の中でしか考えられなくなってしまうこともあるわけで。

　「９つの点を最も少ない直線で一筆書きしなさい。」という問題。



　答えを知ってしまえばなんてことはないわけですが、初見で、点で形成された見えない枠の外側にでる、という思考に至れるかどうか。

　ではありますが、現行の訴訟実務を前提とするかぎり、枠の外側からのゴリ押し一辺倒では難しいのが現実。内側から攻めるのも必須。

　本件納税者の独自の主張も結局のところ、最高裁からあっさりと、「原審の右判断の不当を抽象的に主張するものにすぎず失当」「ひっきょう、独自の見解に立って原判決を論難するものにすぎず」などと、酷い言われようをされて終わってしまっています。

○
　それはともかく、このような「ピーキー」な見解のおかげで一連の裁判例が出来上がっているわけです。
　にもかかわらず、判例解説の類でも、本納税者の主張は（私の見る限りではありますが）ことごとく省略されています。
　まったく感謝が足りていない。

　といいつつ、私自身も同見解の中身をここで扱うつもりはおよそなく。
　そういう見解を主張されていたおかげで訴訟が成立していたんですよ、という限りでご紹介するまでです。

　最高裁までいっておきながら、結局のところ事例判断どまり。「通常必要／必要でない」についての規範定立がなされることもなく。
　どっちでも同じじゃん、という事案では、わざわざ最高裁が規範定立をするに及ばないのでしょう。

　一般的な教科書では、あたかも『規範を示した判例』であるかのように記述されることがあります。が、本件はあくまでも当該事案かぎりでの判断で、他の事例の参考にし難い。

○
　結論の違いはあるとして、それぞれの裁判所が前提としている枠組みは次のようなものです。

　・レジャー　→通常必要でない
　・通勤　　　→地裁：通常必要、高裁：給与所得者は通常不要
　・業務　　　→地裁：通常必要、高裁：給与所得者は通常不要

　　これら実際の使用状況の割合で判断するんだと。

　「レジャーは生活に通常必要でない」というのが、今どき通用するのか疑問はあります。
　いかにも《贅沢は敵》的な発想をする所得税法には適合的なのでしょうが。

　なお、高裁が通勤・業務に使っていても通常不要としたのは、あくまでも本件納税者のかぎりです。すべての給与所得者にとって当然に通常不要と判断されるとはかぎりません。

○
　一応この枠組みを前提とするとして、私の思う疑問。
　
　実際の使用状況で判断するというならば、買った直後に災害損失が生じた場合はどうやって判断するのか。
　これからどう使う「つもり」（使用目的）だったかで判断するのか。

　では、当初は通勤（通常必要だとする）に使うつもりだったのが、しばらくしてからレジャー（通常不要）だけに使うようになった、といった場合はどうか。
　使用割合で判断するとしたら、どの期間の使用割合で判断するのか。取得時からなのか直近から遡った一定期間なのか。
　また、用途変更した直後は「通常必要」のままで、それが徐々に「通常必要でない」に変化していくということか。それともこれからの見込みで判断するということで、用途変更した時点から「通常必要でない」に切り替わるのか。

○
　そもそも、どの事実が「通常必要／必要でない」の主要事実となるものなのかがよくわかりません。

　地裁・高裁とも、「実際の使用状況」を主要事実として理解し、それらを総合考慮して通常必要かを判断しているように読めます。

　　　評価的要件：通常必要
　　　主要事実：実際の使用状況

　が、「使用目的」が主要事実で、「実際の使用状況」はそれを事実上推定するための間接事実と構成することも可能です。

　　　評価的要件：通常必要
　　　主要事実：使用目的　←間接事実：実際の使用状況

　取得直後でも判断する必要があることからすると、後者で判断しないと一貫性を保てないように思えますがどうなのか。

○
　また、「通常」必要といっている以上、当該納税者個人にとってどれだけ「必要」であっても、それだけでは「通常」とはいえないのではないでしょうか。

　たとえば、納税者が払い下げの「特殊車両」を実際に通勤に使っていたとして、これが「通常必要」と認められるのかどうか（装甲車とか消防車とかなんでも。公道を走行できるかは別として）。
　納税者がそれしか車両をもっておらず、公共交通機関が壊滅的な地域であれば、納税者にとって必要なのは間違いないでしょう。ですが、車両それ自体は通常とはいいがたいです。
　とすると、納税者には必要だけど通常ではない、と判断されてしまうのでしょうか。

　では、そのような特殊車両でなければ通行できないような僻地に住んでいるとしたらどうか。
　納税者にとっての必要性が高まるのはそうだとして、通常性のほうは影響されるのか。そのような地域に住んでいる人にとっては通常、などとでも判断するのかどうか。

　他方で、一般人にとっては通常必要なものでも当該納税者には不要な場合はどうなのか。
　たとえば、スキンヘッドの人にとっての櫛・ブラシは、「通常必要」といってよいのかどうか。
　あるいは、通勤に自動車が必要な地域に住んでいたとして、納税者の現在の職場がリモートワークを実施していたら「通常必要でない」となるのかどうか。
　法的な評価は別として言葉だけの問題でいえば、『通常は必要だが今の本人には必要でない』という言い方になるのが自然です。

　要するに、ここで判断すべき事項として「通常性」と「必要性」の2つがあり、これらを一般人レベルで判断するのか本人レベルで判断するのか、という問題があるということです。



　なんとなく、通常性は一般人、必要性は納税者本人、に対応しているっぽくみえます。が、「通常必要」とつながっている以上、どちらも一般人レベルで判断するのが語義には合います。

　これ、刑法学説にでてくる、主観説・客観説・折衷説の対立と似たような問題構造です。判断基準を一般人とするのか当該個人とするのか、判断対象につき個別事情をどこまで取り込むのか、などという例のやつ。
　まあ、あちらは条文のないところでの空中戦ですが、こちらは一応条文があるところでの問題です。

○
　なんら根拠はありませんが、私が望ましいと思う枠組みを示しておきます。

１　まずは「モノの性質」だけで通常必要かどうかを判断。

　納税者の個別事情は考慮しない。櫛・ブラシは誰がどういうつもりで保有していようが通常必要と評価する。
　私個人としては、自動車も一家に一台までなら誰がどう使おうが通常必要でいいと思うのですが、一般的な理解とはズレるでしょうか。

　なお、令25条では、「30万円超の高級品」に該当すれば、納税者個人の利用状況を問わずに問答無用で生活用動産から除外されています。これも「モノの性質」だけで判断する趣旨だと捉えることができます。

２　「モノの性質」だけで判断できない場合は、その「使用目的」が何かをみる。
　　そして、そのモノをそのような「使用目的」で使うことが、一般的にみて「通常必要」と評価できるかを判断すると。

　「実際の使用状況」は、この「使用目的」を推認するための間接事実のひとつとして使います。いくら本人が通勤目的で買ったと言い張っても、実際にレジャーにしか使っていなければそれは違うんだろうと。ただ、通勤目的で買った直後に会社がリモートワークに切り替わってしまった場合などは、別の評価がありえます。

　また、納税者個人の「使用目的」をそのまま通常必要の判定に反映させるのではなく、それが一般人からみて通常といえるかを挟み込むと。
　そうはいっても、せいぜい納税者個人の特殊な嗜好を排除する程度でよいのではないかと思います。個人の生活に対して、むやみやたらと「それは通常ではない」などと評価すべきではないでしょう。
　特殊車両を持っているとか僻地に住んでいるとか、それ自体は通常でないように思ってしまうかもしれませんが、通勤に供しているかぎりは通常性を肯定してよいと思います。

・
　このような枠組み、別にこれが理論的に正しいとかそういうことを主張しているのではなくて。

　現状の、使用状況の割合から判断しているかにみえる判決の存在を尊重しつつも、取得直後でも判定する場面があることや、必要／必要でないかが都度都度変化してしまうのは望ましくないのではということなどを諸々配慮した上での枠組みにすぎません。

○
　こういった問題があるにもかかわらず、本訴訟では、あくまでも個別事案限りでの判断しかなされず。

　もしも本訴訟が「チャレンジ系」なのだったとしたら、「ピーキー」な見解を主張するだけでなく、こういった制度内在的な問題についても議論してほしいところでした。

○
　ちなみに、この点に関して「所得税基本通達」がダンマリを決め込んでいるのは、不思議ではあります。
　何がしか、いっちょ噛みしてきそうなものですが。

　確かに、施行令25条各号の書きっぷりが、いかにも通達のお株を奪う感じではあります。
　規範も示さず、ずらずらと断片的な例示を並べるだけの。

　へそ曲げちゃってんのか。

○
　さて、次回は、前回記事の冒頭に書いた「とある書籍」についてです。
　前回と今回の記事を踏まえて、どのように理解できるかを検討します。

伊藤滋夫ほか「要件事実で構成する所得税法」(中央経済社2019)

　上記タイトル、誤記などではなく。

　「生活に通常必要な資産」周りの解説について、とある書籍の記述で盛大に間違っているのではないか、というものを見つけました。

　が、私が何か思い違いをしているだけの可能性もあります。
　ので、まずは基礎的なところから確認していってみようと思います。

○
　法人税法は、法人が「経済的活動」にフルコミットするという前提で規律をしています。

　他方で、個人は様々な活動を行っており、「所得」という切り口だけでは適切に課税範囲をコントロールできないことがあります。そこで、所得税法では、所得以外の道具概念を導入して、課税範囲を適切にコントロールしようとしています。

　今回扱う「生活に通常必要な資産／生活に通常必要でない資産」もそのうちの一つです。

○
　まずは条文から（法は所得税法、令は同法施行令）。

法　第九条（非課税所得）
１　次に掲げる所得については、所得税を課さない。
　九　自己又はその配偶者その他の親族が生活の用に供する家具、じゆう器、衣服その他の資産で政令で定めるものの譲渡による所得
２　次に掲げる金額は、この法律の規定の適用については、ないものとみなす。
　一　前項第九号に規定する資産の譲渡による収入金額がその資産の第三十三条第三項に規定する取得費及びその譲渡に要した費用の額の合計額（以下この項において「取得費等の金額」という。）に満たない場合におけるその不足額

令　第二十五条（譲渡所得について非課税とされる生活用動産の範囲）
　法第九条第一項第九号（非課税所得）に規定する政令で定める資産は、生活に通常必要な動産のうち、次に掲げるもの（一個又は一組の価額が三十万円を超えるものに限る。）以外のものとする。
一　貴石、半貴石、貴金属、真珠及びこれらの製品、べつこう製品、さんご製品、こはく製品、ぞうげ製品並びに七宝製品
二　書画、こつとう及び美術工芸品

法　第六十二条（生活に通常必要でない資産の災害による損失）
１　居住者が、災害又は盗難若しくは横領により、生活に通常必要でない資産として政令で定めるものについて受けた損失の金額（保険金、損害賠償金その他これらに類するものにより補てんされる部分の金額を除く。）は、政令で定めるところにより、その者のその損失を受けた日の属する年分又はその翌年分の譲渡所得の金額の計算上控除すべき金額とみなす。
２　前項に規定する損失の金額の計算に関し必要な事項は、政令で定める。

令　第百七十八条（生活に通常必要でない資産の災害による損失額の計算等）
１　法第六十二条第一項（生活に通常必要でない資産の災害による損失）に規定する政令で定めるものは、次に掲げる資産とする。
一　競走馬（その規模、収益の状況その他の事情に照らし事業と認められるものの用に供されるものを除く。）その他射こう的行為の手段となる動産
二　通常自己及び自己と生計を一にする親族が居住の用に供しない家屋で主として趣味、娯楽又は保養の用に供する目的で所有するものその他主として趣味、娯楽、保養又は鑑賞の目的で所有する資産（前号又は次号に掲げる動産を除く。）
三　生活の用に供する動産で第二十五条（譲渡所得について非課税とされる生活用動産の範囲）の規定に該当しないもの

法　第六十九条（損益通算）
１　総所得金額、退職所得金額又は山林所得金額を計算する場合において、不動産所得の金額、事業所得の金額、山林所得の金額又は譲渡所得の金額の計算上生じた損失の金額があるときは、政令で定める順序により、これを他の各種所得の金額から控除する。
２　前項の場合において、同項に規定する損失の金額のうちに第六十二条第一項（生活に通常必要でない資産の災害による損失）に規定する資産に係る所得の金額（以下この項において「生活に通常必要でない資産に係る所得の金額」という。）の計算上生じた損失の金額があるときは、当該損失の金額のうち政令で定めるものは政令で定めるところにより他の生活に通常必要でない資産に係る所得の金額から控除するものとし、当該政令で定めるもの以外のもの及び当該控除をしてもなお控除しきれないものは生じなかつたものとみなす。

・令25条の各号の物品は「高級品」と総称します。
　「贅沢品」とでもしようかと思いましたが、変なバイアスが働きそうなのでやめておきます（が、所得税法自身、各所で《贅沢は敵》バイアスに基づいた規律をしているようにも感じますが）。

・一応省略せずにのせておきましたが、令178条1項の1号・2号は考慮外とし、同3号の「生活の用に供する動産」のみを扱います。

・「資産」と「動産」は互換的に用います。

○
　「要件・効果」でいうところの「効果」を整理すると下図のとおり。



　※見出しが「生活用資産」な理由は後述します。

　橙は納税者有利、青は納税者不利。無色のところは、通算できないよりは有利だけど、内部・内々部でしか通算できないという点は不利なので、色付けしていません。

ア　生活用資産
　・利益がでても損失がでても無視する。
　・が、災害損失のみは考慮する。

イ　生活に通常必要でない資産
　・利益がでたら課税。
　・通常の損失は通常必要でない資産同士でのみ通算。
　　（「内々部通算」というのは、そういう意味での造語です。）
　・災害損失の場合は、その他の譲渡所得とも内部通算できる。

　ざっくりいえば、担税力の有無とか少額不遡及とか日常生活に関与しないとか、そういう考慮が働いているのでしょう。

○
　では、所得税法はこの2つの概念をどのように切り分けているでしょうか。
　条文を整理すると下図のとおりとなります。



・まずは、生活に通常必要かそうでないかを判断する。
・通常必要でない場合はイ（A）。
・通常必要な場合は、30万円超の高級品であればイ（B）、それ以外はア（C、D）。

　ここで気づくことは、Bへの違和感。
　一旦、通常必要だと判断しておきながら、最終的には通常必要でない資産になると。

　現実的には、30万円超の高級品ならば通常必要と判断されることはないのかもしれません。
　が、令25条の書き方は、あくまでも「生活に通常必要な動産のうち」となっています。
　ので、30万円超の高級品もその中に含まれていると読まざるをえません。

　上記図で、見出しを「生活に通常必要な資産」ではなく「生活用資産」としたのは、この『必要だが必要でない資産』（B）が含まれていることを含意してのことです。

「生活に通常必要な資産」（令25条柱書）
　B　生活に通常必要な30万円超の高級品（＝生活に通常必要でない資産）
　C　生活に通常必要な30万円以下の高級品
　D　生活に通常必要な日常品

○
　どうせ最終的に排除されるなら、ということで、条文構造を無視して30万円超の高級品を前出しするとどうなるか。



　やけにシンプルにまとまりました。

・30万円超の高級品ならイ（B）。
・それ以外は通常必要ならア（C,D）、通常必要でないならイ（A）。

○
　制度の全体像が整理できたところで、次回は本制度が問題となった裁判例（サラリーマンマイカー訴訟）を検討します。　

サラリーマンマイカー訴訟　〜生活に通常必要でも必要でなくもない資産
伊藤滋夫ほか「要件事実で構成する所得税法」(中央経済社2019)

　これ以上の死体蹴りはバチ当たり、ということで前回で連載を終わらせたつもりでした。
　が、バックグラウンドでチラチラ見え隠れしていたのが「違法所得」の問題。

さよなら「権利確定主義」(その１)　〜事業所得と給与所得
さよなら「権利確定主義」(その２)　〜不動産所得
さよなら「権利確定主義」(その３)　〜譲渡所得

　「権利確定主義」にとっての鬼っ子。
　こいつの収入実現を肯定するために、清く美しい「権利確定主義」に泥っぽい「管理支配基準」を混入させられたといっても過言ではない（実際の「史実」と一致するかは未確認）。

　が、この「違法所得」という括りがどこまでの射程を含んだ問題なのか、いまいちつかめていません。
　「違法」という用語が厄介で、単に民法上の無効・取消事由があるにすぎないものやら刑事罰が課せられるものなど、様々なレベルのものが含まれます。

　以下では「違法」の中身として、AがBに暗殺を依頼したという「暗殺請負業」（事業所得）を軸にして、問題点の整理だけしておきます。

　なお、これまでの記事では「いつ収入を計上すべきか」という年度帰属の側面から論じてきましたが、今回は「どのような場合に収入が実現するか」という側面から論じます。
　とはいっても、これは記述の仕方が変わるだけで実質は同じです。今回は後者のほうが表現がしやすい、というにすぎません（所得概念と年度帰属を切り離す、という特殊な見解は別として）。
　また、事業概念についても「違法」如何に影響されないか、ということが問題になりそうですが、この点は省略します。

　以下、引用条数は民法のものです。

第九十条（公序良俗）
　公の秩序又は善良の風俗に反する法律行為は、無効とする。
第百二十一条の二（原状回復の義務）
１　無効な行為に基づく債務の履行として給付を受けた者は、相手方を原状に復させる義務を負う。
第七百三条（不当利得の返還義務）
　法律上の原因なく他人の財産又は労務によって利益を受け、そのために他人に損失を及ぼした者（以下この章において「受益者」という。）は、その利益の存する限度において、これを返還する義務を負う。
第七百五条（債務の不存在を知ってした弁済）
　債務の弁済として給付をした者は、その時において債務の存在しないことを知っていたときは、その給付したものの返還を請求することができない。
第七百六条（期限前の弁済）
　債務者は、弁済期にない債務の弁済として給付をしたときは、その給付したものの返還を請求することができない。ただし、債務者が錯誤によってその給付をしたときは、債権者は、これによって得た利益を返還しなければならない。
第七百七条（他人の債務の弁済）
１　債務者でない者が錯誤によって債務の弁済をした場合において、債権者が善意で証書を滅失させ若しくは損傷し、担保を放棄し、又は時効によってその債権を失ったときは、その弁済をした者は、返還の請求をすることができない。
２　前項の規定は、弁済をした者から債務者に対する求償権の行使を妨げない。
第七百八条（不法原因給付）
　不法な原因のために給付をした者は、その給付したものの返還を請求することができない。ただし、不法な原因が受益者についてのみ存したときは、この限りでない。

○
《事例１》
　AがBに暗殺を依頼。
　B履行済み（合掌）。A代金支払い済み。
　
　契約無効ではあるものの（90条）、不法原因給付となるのでAは代金返還請求できなくなります（708条本文）。
　ただし、（本事例では想定しにくいですが）Bのほうが一方的に悪い場合には返還請求できることになっています（同条但書）。

　さて、税法上の収入実現は、このような民法上の返還請求できる／できないに影響されるでしょうか。
　おそらく代金受領した以上は「管理支配基準」により収入実現となって、あとは返還した場合にマイナス処理ができるかどうかの問題になるのでしょう。

《事例２》
　AがBに暗殺を依頼。
　B未履行。A代金支払い済み。

　民法上の規律は《事例１》と同じく、Aは原則として代金返還請求できないことになります。
　そして税法上も「管理支配基準」からすれば収入実現となりそうです。

　しかし収入実現は、B側の（違法な）役務が未履行であることに影響を受けないのかどうか。
　代金受領さえあれば収入実現を肯定されてしまうものなのでしょうか。

　事例をかえて、次の事例と比較してみましょう。

《事例３》
　CはDの預金口座に誤って振込んでしまった。
　CD間には何らの関係もない。

　この場合に収入実現したという人は、さすがにいないでしょう。
　仮にDが年をまたいで返還したからといって、一旦申告させてから更正の請求をさせる、などということにはならないはずです。

　とすると、収入実現には現金受領のみならず、何らかの「取引関係」に基づく交付であることが要求されるのでしょうか（基づく交付説）。

《事例４》
　事例３でCがわざとDの口座に振り込んだ。

　この場合は、Cは返還請求できないことになっています（705条）。
　何らの取引関係もありませんが、DはCにお金を返さなくてよいことになります（銀行取引約款の規律は考慮外）。

　この場合、Dにとっては何某かの所得になるのは間違いないのであって、結論的には収入実現を肯定することになるのでしょう。
　が、いかなる事実をもって肯定すればよいのか。

《事例５》
　買主Eと売主Fが売買契約を締結。
　F引渡未了。Eは間違って支払期日前にFに代金を振り込んでしまった。

　この場合、Eは代金返還請求できません（706条）。

　引渡基準からすれば収入未実現となるはずですが、「管理支配基準」により返還不要の代金の受領をもって収入実現となってしまうのかどうか。
　
　Eに間違って振り込まれただけなのに収入実現となってしまうのはかわいそう、ということであれば、収入実現には「引渡」（または支払期日の到来？）が必要と解すべきことになります。
　が、《事例２》や《事例４》では引渡（役務提供）がなされていません。それでも収入実現を肯定したいのであれば、「引渡」は必要条件ではないと解さなければなりません。

○
　《事例１》から《事例５》までを並べてみましょう。

　　　　　　効力　引渡　返還請求　　収入実現
　　事例１　無効　完了　×（708条）　　○
　　事例２　無効　未了　×（708条）　　○
　　事例３　なし　−　　○（703条）　　×
　　事例４　なし　−　　×（705条）　　○　　　　
　　事例５　有効　未了　×（706条）　　×？

　ややこしくなるので708条但書に該当する場合は省略しています。
　収入実現の欄は、「管理支配基準」に基づけばこうなりそう、という結論を書いています。
　ただし《事例５》を「管理支配基準」のみで×にもっていけるかは微妙。

　これらを統一的に説明しきることは可能でしょうか。

　結論的には以下のように整理するのがよさそうです。
　イメージ的には、順番にプラス（有因）・ゼロ（無因）・マイナス（不法）です。

【金銭交付による収入実現】
　　・金銭交付が有因　→　引渡の有無（支払期日も？）で判定　《事例５×》
　　・金銭交付が無因　→　返還請求の有無で判定　《事例３×》《事例４○》
　　・金銭交付が不法　→　金銭受領のみで判定　《事例１○》《事例２○》

　が、これはせいぜい、不当利得の「衡平説」が「類型論」に置き換わったくらいの話。
　事業所得を念頭においた物言いなので、所得区分ごとの整理が必要ですし（暗殺役務の提供が給与認定されたら、とか）、不法の程度に応じたグラデーション付けも必要です。

　また、相関関係説的な枠組みであることからも分かる通り、総合考慮説を二軸に並べただけにすぎません。
　「箱庭説」のような統一理論、私にはさしあたり思いつきません。
　


加藤雅信「不当利得論 (加藤雅信著作集第三巻) 」(信山社2016)

　　　　　　不当利得　収入実現
　漠然理論　衡平説　　権利確定主義
　部分理論　類型論　　管理支配基準
　統一理論　箱庭説　　？？

○
　これまでの議論を振り返って。

　田中二郎先生の税法独自説から決別して私法準拠に殉教してみたものの、なんちゃって私法準拠どまりのまま、というのが私の見立て。
　民法の規定を詳細に分析するでもなく、税法独自の判断手法を開発するでもなく、どっちつかず。

田中二郎「租税法(第3版)」(有斐閣1990)

　およそ歴史認識に基づかない思いつきですが、次のような邪推が可能でしょうか。

・租税法学が未発達の時代に「税法独自説」を正面から唱えてしまうと、あたかも国家権力による融通無礙な課税を許容するかのように誤解されるおそれがあった。
・そこで、「権利確定主義」という、すでに長い歴史のある民法学に依拠し、かつ、私人の権利を重視するっぽい基準を表に立たせることで、そのような批判を回避することとした。
・本来であれば、「権利確定主義」で凌いでいる間に税法独自の統一理論を開発すべきだったのに、「支配管理基準」などといった部分理論しか開発できなかった。
・理論開発が進まないことに愛想を尽かして、課税実務は通達で所得区分ごとの独自の基準を定立することにした。

　なぜ「権利確定主義」が民法の規定を詳細に分析する方向にいかなかったといえば、「始めからその気がなかったから」とでもいわなければ説明できないんじゃないですかね。
　もちろん、こんなものは誇大妄想に基づく言いがかりにすぎないわけですが、ほかにどういう説明が可能でしょうか（ちなみに「借用概念論」もこれと同じノリだと、私は思っています）。

【借用概念イジり】
非居住者に支払う著作権の使用料と源泉徴収の要否について（その１１）
非居住者に支払う著作権の使用料と源泉徴収の要否について（その１２）

　いい加減、かつての佐伯仁志先生（刑法）と道垣内弘人先生（民法）の対談のように、がっぷり四つに組んだ議論を、民法×税法についてもどなたかが実施すべきなんでしょう。

　

佐伯仁志,道垣内弘人「刑法と民法の対話」(有斐閣2001)

　下記書籍のような、取り急ぎパンデクテン順にペッと並べてみました、みたいなやつじゃなく。

「新 実務家のための税務相談(民法編) 第2版」(有斐閣2020)

　窪田充見先生（民法）の家族法の教科書では、「特別講義　家族法と租税法」と題して佐藤英明先生（税法）との対談を掲載されています。これをオマケとしてではなく、全面的に展開してほしい。

窪田充見「家族法 第４版」(有斐閣2019)

○
　以上、私自身の目的は、学問上の真理を探求したいなどというものではおよそなく。
　通達ベースで実務運用をするにあたって、学理がノイズとして入ってこないか、の確認作業をしたかっただけです（「ノイズ」が表現上不穏当だというならば、「法解釈のお作法に基づく正当な解釈論の展開」と良いように言い換えてもよいです）。

　なんでもかんでも「リーガルマインド」云々言うのではなく、通達ベースで運用できるならそれに越したことはない。ルール元が私法準拠だろうが税法独自だろうが、とにかく事前にルールが明確に決まってさえいてくれれば、安定した運用が可能なわけです。そのルールに納得がいかない人だけが、法解釈アタックをかませばいい。
　とはいえ、法解釈として洗練されていない通達を鵜呑みにすると足元を掬われることもあるので、そのあたりの見極めをしておきたかった、ということです。

　で、自分の中では落ち着きどころが見えた気がするので、これ以上の死体蹴りは本当に終わりにいたします（終わる終わる詐欺の終幕）。　

　『譲渡所得は「権利確定主義」で説明できるでしょうか。』

　なぜ『括弧つけて』いるのかというと。

　当初のつもりでは、各所得区分につき権利確定主義が妥当するかを順次検討する予定で本連載をスタートさせました。
　が（その１）（その２）で検討したところからも明らかなように、私がイジる前から「権利確定主義」はお亡くなりになっておりました。

さよなら「権利確定主義」(その１)　〜事業所得と給与所得
さよなら「権利確定主義」(その２)　〜不動産所得

　いつもに比べて筆が全然進まなかったのは、収益計上時期を「権利確定主義」に引きつけて論じることに、そもそも無理があったからなんでしょう。
　民法の規定を掘り下げれば掘り下げるほど、私法準拠なはずの「権利確定主義」からどんどん遠ざかっていくという不思議。

　「よーし、お父さん『権利確定主義』弄り倒しちゃうぞ」と意気込んで始めたのに、実はもうそんなもの存在していなかったと。

　税法本に「権利確定主義が妥当である（キリッ）」とか書いてあるのを真に受けて、正面から検討しようとした私が阿呆なだけですか。
　「本気で言っていないのは各論の記述見れば分かるじゃん。」というメッセージを裏読みしなければならなかったのか。

【税務本の表と裏】
西村美智子 中島礼子「組織再編税制で誤りやすいケース35」(中央経済社2020)

　家主が亡くなった後も気づかずに掃除し続けるお掃除ロボットの気持ちよ（ロボに気持ちがあるという仮定に基づく記述）。

　ということで、モチベーションダダ下がり。
　これ以上連載を続けても、通達ご紹介の単なる「お役立ち記事」にしかならなそうなので、今回の（その３）をもって終了といたします。

　以下は、主人公がいなくなった後のエピローグ的なお話（というか、実ははじめから主人公なんて存在していないのに存在していると読者に誤読させる、叙述トリックな小説のネタバレ後、みたいな話）。

○
　得も言われぬ喪失感に支配されつつも、気力を振り絞って譲渡所得の収入計上時期について検討します（契約類型は売買契約を想定します）。

　通達ルールは次の通り（省略入れてます）。

36−12（譲渡所得の総収入金額の収入すべき時期）
　譲渡所得の総収入金額の収入すべき時期は、譲渡所得の基因となる資産の引渡しがあった日によるものとする。ただし、納税者の選択により、当該資産の譲渡に関する契約の効力発生の日（略）により総収入金額に算入して申告があったときは、これを認める。

第2款　所得金額の計算の通則
法第36条《収入金額》関係〔収入金額の収入すべき時期〕

　「引渡日」と「契約の効力発生日」とで、自由選択を認めるかのような書きっぷり。

　総合課税の場合だったり分離課税でも特例が使える／使えないといった事情により、帰属年度を調整したくなる誘因が生じます。
　事業所得のような継続適用は譲渡所得では要求されることはないのでしょうが、この書きっぷりを真に受けて融通無碍に選択しても大丈夫でしょうか。

○
　そもそも私には、「契約の効力発生の日」という用語がしっくりきません。
　私法準拠っぽい言い回しではあるのですが、どこか違和感を感じます。

　ということで、民法の規定を見てみましょう。

　民法では、533条から539条までが、まんま「契約の効力」となっています。

第二章　契約　第一節　総則
第二款　契約の効力（第五百三十三条―第五百三十九条）

　が、ここに規定されているの、「同時履行の抗弁権」「危険負担」「第三者のためにする契約」といったパーツだけです。主要な制度は民法総則、債権総則、契約各則へ散らばってしまって、ほかに行き場のないやつだけがとり残された状態。
　こんなものは収入計上時期の判定には役に立ちません。

　そのほかにそれらしい条項としては次のものでしょうか。

民法　第五百五十五条（売買）
　売買は、当事者の一方がある財産権を相手方に移転することを約し、相手方がこれに対してその代金を支払うことを約することによって、その効力を生ずる。

　ここに「効力」という言い回しがでてきます。
　が、売ります／買いますが一致しただけでは、契約が「成立」したとはいえても、当然に「効力」が生ずることにはならない、というのが一般的な理解のはずです。

民法　第五百二十二条（契約の成立と方式）
　１　契約は、契約の内容を示してその締結を申し入れる意思表示（以下「申込み」という。）に対して相手方が承諾をしたときに成立する。


　同じようなことが書いてあるのに、語尾の言い回しだけみると、555条（効力要件）と522条（成立要件）は整合していません。
　522条は2017年改正で新設された新参者ですが、一般的な理解からすれば522条の書き方が正しい。

　一般的な理解に従うならば、555条は「売ります／買いますという意思が合致することで売買契約が成立し、《効力を妨げる要素がないかぎり》その効力が生ずる」と意味を補って読むべきでしょう。

　この《効力を妨げる要素がないかぎり》というの、講学上「効力要件」として論じられているものに対応します。
　公序良俗やら錯誤やら、そのあたりの。
　「効力要件」という表現ながら、どちらかというと効力《阻害》要件という側面から論じられがちなのは、意思表示にかかる「表示主義」のせい（またお主義かよ）。

【表示主義イジり】
私法の一般法とかいってふんぞり返っているわりに、隙だらけ。〜契約の成立と印紙税法
税法・民法における行為規範と裁判規範（その１）
魔界の王子と契約の成立と印紙税法

　が、これら無効・取消原因について、税の側では一旦成立した課税関係を事後的に失わせる事由として扱われているにとどまります。

　あとありうるとしたら「条件」「期限」あたりでしょうか（停止条件・始期）。

民法　第百二十七条（条件が成就した場合の効果）
１　停止条件付法律行為は、停止条件が成就した時からその効力を生ずる。
民法　第百三十五条（期限の到来の効果）
１　法律行為に始期を付したときは、その法律行為の履行は、期限が到来するまで、これを請求することができない。

　期限の場合でいうと、売ります／買いますの一致で売買契約が成立し、履行期限が到来したらその効力が生ずることになります（「効力」という言い回しをしているのは停止条件のほうだけですが、始期のほうも同じく効力要件としておきます）。

　どうやら、この履行期限の到来日が「契約の効力発生の日」といえそうです（以下、停止条件は省いて始期のみで考えます）。

○
　すぐ上の記述、あえてぼやかして書いたところがあります。
　
　「契約の効力」という括られ方をされてはいますが、ひとつの契約からは複数の効力が発生するのが通常です。
　売買契約でも、目的物引渡請求権と売買代金請求権と主たる権利だけでも２つあって、さらにそれ以外にも種々の権利が発生します。
　そしてそれらは同一時点で発生するとは限りません。

　のに「契約の効力発生の日」というだけでは、なんら特定の時点を指し示したことにはなりません。
　契約の効力のうち、どの効力が発生した日なのかを特定しなければならないはずです。

　ところが、通達には何も書かれていない。
　「なんちゃって私法準拠」は本当にたちが悪いですね。

　『半端な私法準拠はむしろ法的安定性を害する。』

○
　では、「契約の効力発生の日」（以下、効力発生日といいます）にいう「効力」とは、いったいどの効力のことをいうのか。

　ちなみに、よくある税務解説本とかだと「契約締結日」が効力発生日だと書いてあるものをみかけます。
　確かに、通常の不動産売買を想定すると、売主・買主が一堂に会して、契約書への調印・代金決済・登記関係書類や鍵の引渡しなどを同時に実施します。
　この場合は、1=2=3となるので契約締結日を収益計上日といっても結論は間違いではないです。引渡日まで同日になっちゃってますけど。

　１　契約締結日
　２　支払期日・引渡期日
　３　支払日・引渡日

　が、「代金決済・引渡は契約締結から○日後」などと定めた場合（その結果、年をまたぐ場合）でも、契約締結日を収益計上日とすることができるのでしょうか。

　民法上は「始期」を付したときは期限到来まで請求することができません（135条）。
　これは、契約が成立していても、期限到来までは効力が生じていないということでしょう。

　そうすると、契約締結時点ではまだ契約の効力は生じておらず、１を「契約の効力発生の日」というのは無理があるのではないでしょうか。

　実際、上記引用した通達の「契約の効力発生の日」の後ろの（略）としたところには、次の括弧書きが挟まっています。

（農地法第3条第1項若しくは第5条第1項本文の規定による許可を受けなければならない農地若しくは採草放牧地（以下この項においてこれらを「農地等」という。）の譲渡又は同条第1項第7号の規定による届出をしてする農地等の譲渡については、当該農地等の譲渡に関する契約が締結された日）

　こちらには「契約が締結された日」とはっきり書いてあります。
　ので、やはり「契約の効力発生の日」は契約締結日とは別の時点だと理解すべきでしょう。

○
　上記は、話を単純化するために「２　支払期日・引渡期日」と並べて書くことで、「同時履行」を前提としておきました。

　が、現実には「異時履行」がありえます。

　　A　支払期日＝引渡期日（同時履行）
　　B　支払期日→引渡期日（支払先履行）
　　C　引渡期日→支払期日（引渡先履行）　　

　このように支払期日と引渡期日がズレる場合には、どの時点が効力発生日となるでしょうか。
　ありうる選択肢としては、次のとおり。

　ア　どちらでも
　イ　どちらか早いほう
　ウ　どちらか遅いほう
　エ　支払期日
　オ　引渡期日

　なお、「ありうる」ということでいえばこれら以外の効力の可能性もあります。
　たとえば、「引渡・代金決済は来年だが今年中に買主は近隣へ挨拶回りせよ」と契約で定めた場合、「挨拶回り請求権」は契約締結時から効力を生じています。だからといって、この請求権の効力発生をもって収入実現とは、さすがにならないでしょう。
　このように、主たる効力を差し置いて付随的な効力が基準になるとは思えないので、考慮から外します。

　ちなみに、通達には（注）がついています。

（注）
１　譲渡所得の総収入金額の収入すべき時期は、資産の譲渡の当事者間で行われる当該資産に係る支配の移転の事実（例えば、土地の譲渡の場合における所有権移転登記に必要な書類等の交付）に基づいて判定をした当該資産の引渡しがあった日によるのであるが、当該収入すべき時期は、原則として譲渡代金の決済を了した日より後にはならないのであるから留意する。

　「３　支払日・引渡日」に関しては、（原則として）実際の引渡日と支払日のいずれか早いほうで判定、ということですよね。
　ただ、こちらは「管理支配基準」の一流派って感じなので、何の支配も管理も移転しない「２　支払期日・引渡期日」にそのまま横流しできるかは疑問ありです。

　そのほか参考になりそうなものとして、「配当所得」のルールはどうでしょうか。

36−4（配当所得の収入金額の収入すべき時期）
　配当所得の収入金額の収入すべき時期は、法第36条第3項に規定するものを除き、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　法第24条第1項((配当所得))に規定する剰余金の配当、利益の配当、剰余金の分配、金銭の分配又は基金利息（以下この項において「剰余金の配当等」という。）については、当該剰余金の配当等について定めたその効力を生ずる日。

　ここでいう「効力を生ずる日」とは、決議において「その日に支払います。」と定めた日であって、売買契約でいうところの「支払期日」に相当します。決議日ではありません。

　　　　　配当　　　譲渡
　　１　決議成立　契約成立
　　２　支払期日　支払期日

　この配当効力発生日が到来すると、会社に配当払えと請求することができるようになります。
　仮に会社の支払いが遅延したとしても、同日が配当所得の収益計上日になるんだと。

　じゃあってことで、譲渡所得の効力発生日も「支払期日」を基準とするってことでいいのかというと、そう速断することもできない。

　というのも、配当の場合は会社が一方的に支払うだけなので「支払側」しかでてきません。
　他方で、売買の場合は、買主の代金支払いだけでなく売主の目的物引渡しもあるので、「引渡側」も基準としなくていいのか、ということを考えなければなりません。

　ではあるのですが、同じく「期日ルール」を採用している給与所得（雇用）や不動産所得（賃貸借）は、「双務契約」でありながら「支払側」だけを基準としています。
　実際の移転がされる前の段階で所得の実現を判定するには、もらう人にどのようなプラスがあったかで考えるということなのでしょう。
　とすると、譲渡所得も「支払期日」が基準となるのであり、「引渡期日」は基準とはなりえないといえそうです（エ 支払期日説）。

○
　効力発生日が「支払期日」のことだと決め打ちしたとして、「引渡日・支払日」との関係はどうなるか。

【支払先履行】
　１　支払期日、支払
　２　引渡期日、引渡

　この場合、上記(注)１に従うならば、１が収益計上時期となって２は選択できないことになります（「原則として」ではありますが）。

【引渡先履行】
　１　引渡期日、引渡
　２　支払期日、支払

　こちらは、通達本文を文字通りに受け取ってよいのであれば、１も２も選択できることになるはずです（本当に自由選択できるかは疑問あり）。

　ところが、通達ルールの一般的な理解は「原則は引渡日だが納税者の選択により効力発生日に早めることができる」というものではなかったかと思います。
　が、支払先履行の場合は「支払日に早めなければならない」、引渡先履行の場合は「効力発生日に遅らせることができる」となるのであり、効力発生日に早めることができる場面がでてきません。

　でてくるとしたら、次のようなパターンでしょうか。

【支払先履行・支払遅延】
　１　支払期日
　２　引渡期日、引渡、支払（履行遅滞）

　支払期日どおりに支払ってもらえなかったとしても、同日に収益計上してもよいと。

　通達の書きぶりは、支払遅延などというイレギュラーな状態を想定した書きぶりには読めません。
　が、効力発生日は支払期日のことだとし、かつ、(注)１を文字通りに読みとるならば、「早めることができる」のは、このような場面に限られることになります。

○
　これとは逆に、支払期日よりも前に支払ってきた場合はどうなるか。

【同時履行・期日前支払】
　１　支払
　２　支払期日、引渡期日、引渡

　この場合も、やはり(注)１どおり支払日強制となってしまうのでしょうか。
　期限前でも民法706条によれば受領した時点で返還不要となりますし。

第七百六条（期限前の弁済）
　債務者は、弁済期にない債務の弁済として給付をしたときは、その給付したものの返還を請求することができない。ただし、債務者が錯誤によってその給付をしたときは、債権者は、これによって得た利益を返還しなければならない。

　おそらくですが、(注)１は期限前の支払は想定していないものと思われます。
　そうすると、先走って支払ってきた事情によっては、(注)１にいう「原則」が当てはまらない場合がありうる、といえるでしょうか。

○
　そもそも、自由に支払期日を設定することで収益計上日をコントロールすることができるのかどうか、が問題です。
　
　駆け込みで特例を受ける意図で、契約書上支払期日を期限切れ前に設定しておきながら、何らの特段の事情もないのに実際の引渡・支払を数年も遅らせた場合などが想定できます。
　この場合には、事実認定レベルで『真の』支払期日は引渡日・支払日だった、と認定されることになりますかね（贈与税の消滅時効狙いと同じ話）。

　「通達の文言解釈(笑)」からは手を出しようがないので、事実認定レベルでの『否認』が機能することになると。

【通達の文言解釈(笑)】
解釈の解釈を解釈する（free rider）　〜東京高裁平成30年7月19日判決

○
　このように、譲渡所得の収益計上時期は、通達の表向きの態度は、原則は事業所得と同じ「引渡日」で給与所得等と同じ「支払期日」も許容されることになっているものの、詳しく詰めていくと、決して自由選択ではなく一定の制約がありそうです。

　が、制約として明記されているのは引渡日と支払日の関係だけで、効力発生日と引渡日・支払日との関係がはっきりしない。
　本来、このあたりを明示するのが通達の役割だと思うのですが、ただ選択肢を増やしただけで、選択条件が書かれていない。

　もちろん、無条件で選択できるのならばそれでいいのでしょうが、おそらくそうではない。
　こんなもの、通達の文言を鵜呑みにして自由選択をした納税者に対する『罠』にしか私には見えません。
　「通達の文言解釈」をしてくれる高裁判事に救済してもらうしかない。

○
　そしてここに、何某かの統一的な「所得概念」を見出すことは難しい。

　（その１）では、どうにかして事業所得と給与所得の年度帰属ルールを統一的に説明できないか頑張ってみたのに、（その２）の不動産所得は原則は期日ベースで条件付きで発生ベースも許容、（その３）の譲渡所得は表向きはどちらも許容（ただし隠し制約ルール有り）、とせっかくの頑張りが台無し。

　事業所得が引渡日基準なのは企業会計・法人税法に引っ張られているだけ、と例外扱いで説明できるかと思いきや、なぜか譲渡所得も引渡日がデフォルトになっている。
　とすると、譲渡所得にも、給与所得・不動産所得・配当所得とは異なる扱いをすべき特有の理由を持ってこないといけない。と同時に、支払期日も選択できることの理由も見出す必要があります。

　事業所得と同じで給与所得等と違うけど、給与所得等と同じで事業所得と違う理由、な〜んだ？
　なぞなぞ、あるいはとんちですか。

　事業所得　　引渡日
　給与所得　　支払期日
　不動産所得　支払期日（発生日許容）
　配当所得　　支払期日
　譲渡所得　　引渡日（支払期日許容）

○
　もしも統一的な所得概念の構築を諦められないというのであれば、収入計上時期の問題とは切り離さなければならないでしょう。各所得区分に統一的な年度帰属ルールを見出すことは絶望的ですので。
　そうすると、その内実は収入計上時期如何に影響されないものに再構成せざるをえないはずです。

　　所得概念　　年度帰属
　　　統一　　⇒　統一　
　　　統一　　×　不統一
　　　不統一　⇒　不統一　　

　が、私にはインポッシブル・ミッションとしか思えません。所得概念の再構成は、むしろ各論レベルからスタートすべきではないでしょうか。
　所得概念の統一を夢見ることは結構ですが、まずは各所得区分ごとの所得概念を明確にすることから始めるべきではないかと。

○
　最後、死者を弔う趣旨で、以上で述べたことを「権利」「確定」では説明しきるのはもちろん無理ですよね、とだけ記述して、本連載を終わりといたします。

　当初、タイトルに「さよなら」とつけたときは全く想定してませんでしたが、まさか「さよなら」と言おうとした相手がすでに亡くなっているとは、思いもよりませんでした（さよならの向う側）。

【最終回後の番外編】
さよなら「権利確定主義」(その４)　〜違法所得

　さて、不動産所得の収入計上時期は「権利確定主義」で説明できるでしょうか。
　先週の時点ではさっぱり書ける気がしていなかったのですが、どうにかひねり出せたかぎりで検討します。

さよなら「権利確定主義」(その１)　〜事業所得と給与所得

○
　通達ルールは次のとおり。

36−5（不動産所得の総収入金額の収入すべき時期）
　不動産所得の総収入金額の収入すべき時期は、別段の定めのある場合を除き、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　契約又は慣習により支払日が定められているものについてはその支払日、支払日が定められていないものについてはその支払を受けた日（請求があったときに支払うべきものとされているものについては、その請求の日）
(2) 略

　これを文字通りに理解すると、

　例：1月分家賃の支払日が、
　　・12/31　⇒12月計上
　　・1/31　⇒1月計上
　　・2/28　⇒2月計上
　　・なし　⇒支払受領日
　　となります。

○
　細かいことをいうと、支払時期が「毎月末日まで」という定めだったとして、これが「支払日が定められているもの」に該当するのか、という疑問はあります（これこそが通達の文言解釈の展開）。

　たとえば「12月31日」（キリッ）と定めていれば、それが「支払日」であることは間違いないでしょう。
　が、「12月31日まで」となると、それは「支払期間」でありしかも始期が明示されていないわけです。

　この場合に「契約締結日」が始期となって、それ以降12/31までの全日が支払日ということになるのか（支払日：契約締結日〜12/31）。
　あるいは、支払日が特定されていないから、支払日なしとなって支払受領日が収益計上日となるのか。

　おそらくいずれでもなく、「12月中」が1月分家賃の支払日という扱いでいくのでしょう。
　ので、12月末日まで支払期限の1月分家賃が、先走って10月とか11月に支払われても、12月に計上することになると思います。
（とはいえ、契約書に定められた支払期限をガン無視して融通無碍に支払ったとして、それでも支払期日どおりの収益計上が認められるかは疑問ありです。）

○
　では、お馴染み「みんな大好き私法準拠」から、この通達ルールが説明できるでしょうか。

民法　第六百十四条（賃料の支払時期）
　賃料は、動産、建物及び宅地については毎月末に、その他の土地については毎年末に、支払わなければならない。

　何月分とは書いていないものの、「12月分は12月末日に支払え」（当月払）ということですよね（以下、建物賃貸借契約を前提とします）。
　で、これは契約に支払日の定めが「ない」場合の補充規定です。

《支払日の定めがない場合》
　支払請求　　収入時期
　（民法）　　（税法）
　毎月末日　　支払を受けた日　←税法独自

　さっそくずれてやがる。
　民法上、支払日の定めがない場合は毎月末日に支払ってもらえるのに、税法では実際に支払いを受けるまで収入計上しなくていいんだと（まさか前払しか想定していないわけではないですよね）。

○
　では支払日を定めた場合はどうなるか。

《支払日の定めがある場合》
　支払請求　　収入時期
　（民法）　　（税法）
　支払期日　　支払期日　←私法準拠

　こちらはイコールになります。よかったね。

　支払日の定めがない場合なんて現実には想定しがたい、ので無視してもいいんでしょうか。
　もしかしてですが、民法614条の補充規定が適用される結果として、税法側からみると支払日の定めのない場合が消失する、ということか。

　　　契約書　　　　　　　民法614条　　　　　　　税法
　支払日の記載なし　→　毎月末日が支払日　→　支払日あり？

　あるいは、「慣習」で無理やり支払日があることを認定してしまうか。

　　　契約書　　　　　　　　慣習　　　　　　　　　税法
　支払日の記載なし　→　前月末日が支払日　→　支払日あり？

　「支払日が定められていない」というのは、積極的に「支払日は定めん！」とでも明記した場合だけに限られると。
　なんか「自己言及のパラドックス」が生じそうですが、まるで実益のない議論なのでこれ以上は進めません。

　ということで、以下では支払日の定めがない場合を無視して検討を進めます。

※例により、支払日は「支払期日」と言い換えます。また、あくまで通達ルールであるものの、これに対する異論を見かけたことがないので、通達ルール＝税法解釈としておきます。

○
　この支払期日ルールを「権利確定主義」といってよいのかどうか。

　書いてあることだけ眺めれば、まんま給与所得と同じルールなので、（その１）で論じたことと地続きな議論になりそうです。

36−9（給与所得の収入金額の収入すべき時期）
　給与所得の収入金額の収入すべき時期は、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　契約又は慣習その他株主総会の決議等により支給日が定められている給与等（次の(2)に掲げるものを除く。）についてはその支給日、その日が定められていないものについてはその支給を受けた日
（略）

　ただし実態として、給与は後払い・家賃は前払いがそれぞれ多いという違いがあります。
　ではあるのですが、年度帰属ルールとしては同じタイミングだと。

　事業所得含めて並べるとこうなります。

　　不動産所得　支払期日（ほぼ前払い）
　　事業所得　　役務提供完了時
　　給与所得　　支払期日（ほぼ後払い）
　　
　これら違いを「権利」と「確定」というお言葉で統一的に説明しきることができるでしょうか。
　私にはさっぱり思いつきません。

　どうにかこじつけることは、できなくはないのでしょうが所得区分ごとに中身を弄る必要があるはずです。
　それはもはや、ひとつの言葉の中で説明できていないのと同じ。

○
　「まだだ、まだ俺たちには管理支配基準がある」などと思っている人がいるかもしれません（往生際の悪い）。
　不動産所得の場合は給与所得と違って前払いだから、今度こそうまく説明できると。

　が、あくまで支払期日であって支払受領日ではありません。
　実際に受領していないのに、期日が到来しただけで「管理支配」しているというのは無理があるでしょう。

　そうするとやはり、「権利確定」や「管理支配」などという迂路を辿らず、支払期日が到来していつでも支払ってもらえる状態になったら収入計上、とストレートに説明すればいいのではないでしょうか。

○
　不動産所得には、特有のルールとして以下の個別通達があります。

　所個通昭和48年11月6日付直所2-78「不動産等の賃貸料にかかる不動産所得の収入金額の計上時期について」

　継続記帳や帳簿書類の備付けなどを条件に「発生」ベースでの計上を許容しています。
　要するに、事業所得と同じレベルの経理処理をすれば、事業所得と同じ帰属ルールを使えるんだと。

　基本通達でいう下記(6)に対応します。

36−8（事業所得の総収入金額の収入すべき時期）
　事業所得の総収入金額の収入すべき時期は、別段の定めがある場合を除き、次の収入金額については、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(6)　資産（金銭を除く。）の貸付けによる賃貸料でその年に対応するものに係る収入金額については、その年の末日（貸付期間の終了する年にあっては、当該期間の終了する日）

　「ちゃんと記帳したら」なんていう税の側の都合で年度帰属ルールを大胆に変更できるなんて、私法準拠どこいっちゃったんですか。

　「帳簿をつけると私法上の権利の確定日が変わるよ。」

なんて、どの民法の教科書でもそんな「権利変動原因」書いてあるのを見たことはない。

　そもそも、同じ賃貸借契約なのに、事業所得か不動産所得かで年度帰属ルールのデフォルトが異なる理由は何なのか、という話です。
　「帳簿つけたら」とか言っているあたり、やはり企業会計・法人税法に引っ張られているという説明がよさそうですよね。
　いずれにしても、もっぱら税法側の都合であって、私法側には何の理由付けも内在されていない。

○
　この個別通達、見落としがちですが「前受収益」だけでなく「未収収益」もちゃんと処理しろと書いてあります。
　前払いの計上時期を遅らせるだけでなく、後払いの計上時期を早めなければなりません。

　　1月分家賃の支払期日
　　　・12/31　⇒1月計上（前受収益）
　　　・1/31　⇒1月計上
　　　・2/28　⇒1月計上（未収収益）

　このように、不動産所得の収益計上時期は、原則は「支払期日」だが、事業所得と同じように処理するなら「企業会計準拠」ルールを許容する、ということになっています。

○
　支払期日ルール、給与所得の場合は、雇用なら一連の労働法規により定期的な支払期日を定めなければならないし、また、役員（委任）なら、法人税法上の損金不算入ルールにより、自由に支払期日を定めることが制約されています。
　
　そのおかげで、年度帰属ルールとしては安定した運用が可能になっています。
　ただし、労基法ガン無視の支払期日を定めた場合、税の側ではそれをそのまま受け入れるか、労基法どおりに引き直すのかは要検討。

【財務省職員による労基法抵触解説？】
ここがヘンだよ所得拡大促進税制　〜委任命令におけるゆらぎとひずみ

　他方で、不動産所得の場合、「借地借家法」という特別法があるものの、意外なことに支払時期に関する強行ルールがない。公序則の発動はありうるかもしれませんが、労働債権のような個別規定がないわけです。
　当事者が任意の意思で合意する限り、支払時期をどのように定めようとも自由。

　じゃあってことで、収益計上したいタイミングで支払期日を任意に定めたとして、それを税法上そのまま認めてもらえるか。
　借主にしても、値引してもらえるとか設備を新しくしてもらえるとか、何某かの便益があれば乗っかりますよね。

　極端な話、実際の支払を契約上の支払期日どおり履行しなかったとしても、「通達の文言解釈(笑)」により、支払期日をそのまま収益計上時期とできるのか。
　たとえばですけど、支払期日を「3年ごと前払」と定めておけば、実際は毎月支払っていたとしても3年ごとの計上が許されるのかどうか。

【通達の文言解釈(笑)】
解釈の解釈の介錯　〜最高裁令和2年3月24日判決
　
　もちろん、「臨時所得」の適用可能性はあるわけですが、これはあくまで「納税者の選択」によるものであって、他の所得との兼ね合いであえて適用を受けないこともあるでしょう。

所得税法　第九十条（変動所得及び臨時所得の平均課税）
１　居住者のその年分の変動所得の金額及び臨時所得の金額の合計額（その年分の変動所得の金額が前年分及び前前年分の変動所得の金額の合計額の二分の一に相当する金額以下である場合には、その年分の臨時所得の金額）がその年分の総所得金額の百分の二十以上である場合には、その者のその年分の課税総所得金額に係る所得税の額は、次に掲げる金額の合計額とする。
（略）
４　第一項の規定は、確定申告書、修正申告書又は更正請求書に同項の規定の適用を受ける旨の記載があり、かつ、同項各号に掲げる金額の合計額の計算に関する明細を記載した書類の添付がある場合に限り、適用する。

　この、偉そうな４項の手続規定が裏目にでている。

　所得税法「記載かつ添付した場合に限って適用させてやんよ」
　納税者「じゃあ記載・添付しねえよ」

　まあ、さすがに完全フリーとはいかないはずです。
　が、どこまで調整が可能なのか、その限界はよく分かりません。

　不動産所得の性質上、定期性・継続性は要求されそうですが、それ以上にどこまでの制限がかかるのか。
　実際の支払状況から逆算して、契約書記載の支払期日とは別の『真実の』支払期日を認定されることになるのかどうか。

○
　と、このように、不動産所得の支払期日ルール、給与所得と同じで通達の文言も似通っていながらも、給与所得ほどの安定感はない「弱いルール」だということが分かります。
　こういう場面でこそ「権利」とか「確定」が活躍してくれればいいんですけど、まるで何の役にも立たない。
　先払いの場合なら「支配管理基準」で説明できそうですが、後払いの場合はどうにもならないですよね。
　
　あとは譲渡所得あたりを検討したいのですが、記事化するのはしばらく後になりそうです。

さよなら「権利確定主義」(その３)　〜譲渡所得
さよなら「権利確定主義」(その４)　〜違法所得

　当ブログでは、税法学上の通念に対して、眉唾概念呼ばわりすることがあります。

・借用概念
・納税者の予測可能性
・包括的所得概念

などが、これまでイジりの対象とされてきました。

○
　下記記事を書く中で、支払調書における「支払の確定した」が、収入側の「その年において収入すべき」と同義なのかどうか、という疑問に突き当たりました。

支払調書における「支払金額」（支払の確定した金額）について
支払調書における「支払金額」（支払の確定した金額）について【追補】


　が、そもそもの話として、後者の解釈として通用している権利確定主義という「お主義」にも、どうも眉唾の気がありそげな気がしてきました。

　ということで、以下検証してみます。

○
　所得税法36条の「その年において収入すべき」時期について、税法本では通例次のような構成で記述がなされます。

《収入の年度帰属》
・　総論
　　原則は「権利確定主義」だが例外として「支配管理基準」により判断される。
　　そして、いくつかの判決・裁決のご紹介。
・　各論
　　所得税基本通達36-2以下の羅列。

　学術書だと総論が厚めで各論は場合によっては記載されない、他方、実務書だと各論の通達のご紹介が多め、という傾向があります。

　なんで一方を「主義」と呼び、他方を「基準」と呼ぶのか、言葉遣いの不統一感も気になります。
　が、それはさておき、総論で論じられていることは、本当に法36条の解釈として妥当なのかどうか。

所得税法第三十六条（収入金額）
　その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、その年において収入すべき金額（金銭以外の物又は権利その他経済的な利益をもつて収入する場合には、その金銭以外の物又は権利その他経済的な利益の価額）とする。

所得税基本通達
第2款　所得金額の計算の通則　法第36条《収入金額》関係〔収入金額の収入すべき時期〕

○
　「権利が確定した」という言い方ができるタイミングとして、理論上は次の４つのものがありえます。

例：請負契約（月末締・翌月10日払）
　１　契約締結
　２　引渡完了
　３　支払期日到来
　４　支払

　事業所得の場合、権利確定というのは１３４のどれでもなく２だとされています。

　この「権利確定」という言い回し、あたかも「私法準拠」しているつもりっぽいので、民法の規定がどうなっているか見てみましょう。

民法第六百三十三条（報酬の支払時期）　請負
　報酬は、仕事の目的物の引渡しと同時に、支払わなければならない。ただし、物の引渡しを要しないときは、第六百二十四条第一項の規定を準用する。

民法第六百二十四条（報酬の支払時期）　雇用
１　労働者は、その約した労働を終わった後でなければ、報酬を請求することができない。
２　期間によって定めた報酬は、その期間を経過した後に、請求することができる。

　民法633条をみると、（規定上は同時履行とされていますが）引渡をすれば報酬請求できることになります。

　お、ちゃんと私法準拠しているじゃん、と思うかもしれません。
　が、但書の準用条文として引用した624条第1項をみてご覧なさい。

　雇用のほうも、労務が完了すれば報酬請求できるとあります（こちらは先履行）。
　ところが税の側では、「支給日」または「支給を受けた日」が給与の収入すべき時期だとされています。

所基通36−9（給与所得の収入金額の収入すべき時期）
　給与所得の収入金額の収入すべき時期は、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　契約又は慣習その他株主総会の決議等により支給日が定められている給与等（次の(2)に掲げるものを除く。）についてはその支給日、その日が定められていないものについてはその支給を受けた日
（以下略）

※「支給日」というと、実際に支給された日と区別しにくいので、以下では「支給期日」といいかえます。また、実際に支給された日のことは「支給受領日」といいます。
　また、あくまで通達ルールではありますが、特に異論も見られないので、税法解釈として妥当なものだという前提で記述します。

　なお、下記通達からすると、通達の立場はもはや権利確定主義を放棄している、とみることができるかもしれません。私法上の適法・違法にかかわらず収入になるとされているので。

所基通36−1（収入金額）
　法第36条第1項に規定する「収入金額とすべき金額」又は「総収入金額に算入すべき金額」は、その収入の基因となった行為が適法であるかどうかを問わない。

　が、違法所得の場合は実際の「受領」を要求する判決・裁決もあるとおり、無条件に収入実現が肯定されているわけではありません。
　ので、ここでは「違法であっても当然には排除されない」という狭い意味で理解しておきます。

○
　この、民法と税法の対応関係の整理すると次のようになります（雇用に言葉を合わせるため、引渡ではなく役務提供と書きます）。

《支払期限の定めなし》
　　　　支払請求　　収入計上
　　　　（民法）　　（税法）
　請負　役務提供日　役務提供日　←私法準拠
　雇用　労務提供後　支給受領日　←税法独自

　雇用のほうは、民法では労務提供後には報酬請求できるとあるのに、税法では受領するまで収入計上しなくてよいことになります。

　民法のデフォルトは支払期限の定めがない場合で書いてありますが、今どきは支払期限を定めるのが普通でしょう（○日締翌月△日払など）。
　この場合は次のようになります。

《支払期限の定めあり》
　　　　支払請求　　収入計上
　　　　（民法）　　（税法）
　請負　支払期日　　役務提供日　←税法独自
　雇用　支給期日　　支給期日　　←私法準拠

　支払期限の有る無しで私法準拠／税法独自がひっくり返るという、謎の現象。
　こんな状態では、何のポリシーも見いだせません。

　税法が民法に連動しないのであれば、それはもはや私法準拠していない、ということです。
　「や、あくまでも私法準拠が原則で税法独自は例外だ」などと言い訳するのかもしれません。

　が、この手の「原則例外モデル」の欺瞞性は、すでに批判ずみのところ。

からくりサーカス租税法　〜文言解釈VS趣旨解釈、そして借用概念論へ

　融通無碍な例外則を許容した時点で、原則はもはや原則たりえない。
　実務能力のない、名ばかりお飾り税理士事務所所長みたいなものよ。

○
　この原則と例外が、期限の有無により入れ替わるなどという怪奇現象、どうやって説明するというのか。

　もしかするとですが、これは支払期日を役務・労務提供時と定めた場合を想定しているのでしょうか。

《支払期日＝役務・労務完了時》
　　　　支払請求　　収入計上
　　　　（民法）　　（税法）
　請負　役務提供時　役務提供時　←私法準拠
　雇用　労務提供時　労務提供時　←私法準拠

　こういう場合であれば、私法と税法が一致し、請負と雇用も一致することになります。

　確かに、請負であれば、請負人が役務提供をしても注文者による「検収」がされるまでは完了とならない、そしてその検収が完了すれば直ちに支払う、場合であれば支払期日＝役務提供（完了）日となるのでしょう。
　が、雇用では「検収」といった概念はないので、締日が過ぎれば労務提供が完了したことになります。で、そこから給与計算をスタートさせることになるので、どうしても支払期日まで数日は必要です。
　締日と同時に給与計算が完了するものがあるとしたら、毎月定額で一切の手当も減給もないような場合に限られるでしょう。

　給与の通達ルール、給与計算が単純計算で済んでいた時代の遺物ルールだとでもいうのでしょうか。

　あるいは、給与計算を検収と同等のものと位置づけて、給与計算完了をもって労務提供完了と扱うか。

　　　　支払請求　　収入計上
　　　　（民法）　　（税法）
　請負　検収完了　　検収完了　←私法準拠
　雇用　計算完了　　計算完了　←税法準拠

　だとしても、「検収・給与計算完了と同時に支払う」(２＝３)としないかぎり、請負・雇用のズレは解消されない。

　　　　　　　　　　　請負　雇用
　２　検収・計算完了　　○
　３　支払・支給期日　　　　　○　

○
　と、私法準拠では「権利確定」の意味を確定することが難しいということが分かりました。

　　『半端な私法準拠はむしろ法的安定性を害する。』

　なので、私法に丸投げせずに税法の側から「権利確定」の意味を解明しなければなりません。

《どれが権利確定？》
　１　契約締結
　　　契約締結した時点で、役務・労務提供を条件とする報酬請求権が成立する。
　２　役務・労務提供完了
　　　役務・労務の提供が終わった時点で、支払期限付きの報酬請求権が発生する。
　３　支払期日到来
　　　支払期日が到来した時点で、いつでも報酬の支払いを請求できるようになる。
　４　支払受領日
　　　実際に報酬を受領した。

　１と４はないとして、２か３のいずれが「権利確定」なのか。
　どちらも決め手はないものの、請負（事業所得）と雇用（給与所得）とでタイミングをズラす理由はないでしょう。いずれも報酬請求権であることにかわりはない。

　『労働者は「資本家に掛売している」のである。』（来栖三郎「契約法」436頁）



来栖三郎「契約法」(有斐閣1974)

　のに、通達では請負が２、給与が３とズレている。

　民法以外の労働法規まで見渡せば、労働報酬債権のほうが請負報酬債権よりも保護に手厚い。
　そうすると、労働報酬債権のほうが実現の確実性は高いともいえるので、給与所得の実現を早める理由にはなっても遅らせる理由にはなりえない。

○
　２の時点で実現してしまうのは給与所得者とって「かわいそうだから」という主張がありうるかもしれません。

　が、給与所得者といっても、高給の役員と学生アルバイトとを、一律に「かわいそう」で括るには無理がある。
　仮に「かわいそう」理論を認めるにしても、そもそも実際の支給を受けるより前の時点で所得実現とされてしまうのならば、労務提供後だろうが支給期日だろうが、大した違いはない。
　せいぜい、12月分が1月にズレてくれたら次回の年末調整・確定申告まで問題を先送りにできる、という限度でしょう。

　この手の事情に対応するには、たとえば次のような規定によるべきであって、所得区分全体で帰属時期をズラすべきものではない。

所得税法第六十七条（小規模事業者の収入及び費用の帰属時期）
　青色申告書を提出することにつき税務署長の承認を受けている居住者で不動産所得又は事業所得を生ずべき業務を行なうもののうち小規模事業者として政令で定める要件に該当するもののその年分の不動産所得の金額又は事業所得の金額（山林の伐採又は譲渡に係るものを除く。）の計算上総収入金額及び必要経費に算入すべき金額は、政令で定めるところにより、その業務につきその年において収入した金額及び支出した費用の額とすることができる。

○
　このように、なぜか事業所得と給与所得とで収入計上時期が異なっているわけです。

　にもかかわらず、総論箇所ではそのような違いを無視して「権利確定主義」で説明されます。
　このことは、どちらかは「権利確定主義」が通用しないということなのか、それとも所得区分ごとに「権利確定」の中身が異なるということなのか。
　このあたりをちゃんと説明したものを見かけたことがない。
　少なくとも、後者の説明は民法の規定からは出てこない。そこでいう権利とか確定という概念を、税法独自の観点から所得区分ごとにトランスフォームさせなければならないわけで。

　いずれにしても、すべての所得区分の帰属時期のヴァリエーションを説明する概念として、権利確定主義が「統一理論」として機能していないといえるでしょう。
　総論で高らかに掲げた「お主義」が、各論ではまともに使えないものになっている。

○
　この点、刑法学でも「総論各論問題」というのがあります（私が勝手に問題視しているだけですが）。

井田良「講義刑法学・総論 第2版」（有斐閣2018）
井田良「講義刑法学・各論 第2版」（有斐閣2020）

　「刑法総論」というのは、本来は刑法典にとどまらずすべての刑罰法規に共通する要素を論ずべき学問領域のはずです。
　ところが、実際に刑法総論で議論されていることは、刑法典の中でもごく一部の犯罪類型が念頭に置かれたものにすぎません。

　刑法典すらすべてカバーできていない。
　ので、各論を学ぶ際に総論の議論をそのまま参照できるのは、一部の犯罪類型にとどまります。

　ちなみに、因果関係に関する「危険の現実化説」なんかだと、内実がないおかげで、現状議論されていない犯罪類型が出てきたとしても、軽く対応ができてしまう。問題化した時点でそれ用の下位基準を付け足しすればいいだけなので。

【危険の現実化説】
橋爪隆「刑法総論の悩みどころ」(有斐閣2020)

　これ、決して褒めているのではなく。
　後付けでどうとでも説明できてしまうということであって、行為者に事前に規範を提示するという「行為規範性」は皆無。
　のに、行為無価値論者の皆さんまでもが、こぞって同説の下位基準の開発競争に勤しんでいるのはどうしたことか。

　話を戻して。

　収入の帰属時期に関する総論と各論の関係にも同じことがいえます。
　総論で「権利確定主義」が妥当だとしながら、各論レベルで検証がされていない。

　理念型としての権利確定主義が通用しないとなると、そこでいう権利確定の内実を薄ぼんやりしたものに希釈するか、思い切って権利確定による説明を放棄するか。
　なんにしても、偉そうに「主義」などといえるような概念は、もはやそこには存在しない。

○
　「まだだ、まだ俺たちには管理支配基準が残されている。」などと、給与所得の帰属時期が３にズレる理由を「管理支配基準」で説明できると思う人がいるかもしれません。

　が、管理支配基準というのは、「権利確定していなくても管理支配していれば所得の実現を肯定する」ための理屈です。違法所得とか返金不可の前受金とかの所得実現を肯定するために使うと。
　こういう基準を併用している時点で、権利確定主義が「なんちゃって私法準拠」であることが分かるわけですが、それはともかく、この基準を「権利確定していても管理支配していなければ所得の実現を否定する」ための理屈として主張している人って、たぶんですけど誰もいないですよね。

　どうしても管理支配基準で給与所得の帰属時期を説明したいというならば、ぜひ「フローチャート」を書いてみてください。

　　役務・労務提供完了しているか？　はい　→権利確定（収入計上）

で終わっちゃうはずです。管理支配基準にたどり着けない。
　もしこの先に管理支配基準を出すのだとしたら、権利確定主義を真っ向から否定した上で、かつ事業所得も同じく３の時点にまで実現をズラさなければならないことになります。

　あちらを立てればこちらが立たない。

　やだあ、「主義」とまで崇められている権利確定主義を、単なる「基準」ごときに覆せるわけないじゃないですか。
　権利確定主義ではカバーできていない領域を「拡張」する役割を担っているのが管理支配基準であって、権利確定主義を「制限」するための基準ではありません。
　主義様の食べこぼしした残りをいただけるだけの立場のやつが、なぜに主義様がこれから食べようとしているものを横取りできると思っているのか。

　拡張にも制限にも使えるのだとしたら、もはや管理支配基準だけで判断すればいいのであって、権利確定主義をかますは必要ありません（下剋上としての管理支配主義）。
　私法準拠してるっぽく見せかける看板としてだけ使う、という俗悪な利用方法はあるかもしれませんが（もしかして、現状がすでにそうなのかどうか）。

　そもそもの話として、支払期日が到来しただけで実際に支給を受けていなくても「管理支配」しているといえるのか、疑問です。
　ので、やはり「権利確定」の側でどうにか説明しなければならない。が、それが難しいことはここまで記述してきたとおりです。

○
　私法準拠とか権利確定などのしがらみを一切排除して、税法独自に判断してもよいならば、給与所得と事業所得の収益計上時期の違いにつき、次のような説明が可能かもしれません。

　すなわち、前述したとおり、請負の場合、請負人が役務を提供しただけでは提供完了とならず、注文者による検収が必要となります。
　他方で、雇用の場合、締日後に給与計算のため一定の日数が必要となります。
　それゆえ、請求金額が最終確定する時点は、請負の場合は検収完了＝役務提供完了時、雇用の場合は給与計算完了≒支給期日となると（後者が「≒」なのは支給期日より前には給与計算終わっているはずなので）。
　一見、時点としてはズレているようにみえても、「請求金額が最終確定する時点」という意味では同じことになります。

《金額確定するのは》
　　　　　　　　　　　請負　　雇用
　１　契約締結
　２　検収・計算完了　　○　　　○　
　３　支払期日
　４　支払受領

　が、これはそれぞれそういう場合にあてはまるというにすぎません。

　たとえば、毎月一定の役務提供をする請負契約で、12月作業分を1月5日までに作業報告、報告確認後1月10日に支払、というものがあったとします。この場合、収益計上時期は1月ではなく12月とされるでしょうが、12月末日をもって「金額が最終確定した」というのは無理ではないかと。

　他方、給与でも、前述のとおり締日に金額確定できる場合もありうるわけです。
　また、「≒」としたとおり、給与計算完了日と支給期日は「＝」ではありません。ので、あくまで近似値であって直接的な理由付けとはなりえない。

　そうすると、税法独自に考えても、やはり統一的な理由付けは難しそうです。

　とはいえ、権利確定などというなんちゃって私法準拠よりは筋がよさそう。
　「権利」などという私法準拠風の用語を使っておきながら、「確定」のほうに税法独自の考慮を混ぜ込む、といったズルい仕草は「金額確定」のほうにはありませんので。

　私には、「権利が確定する」という物言い、「権利がかゆい」くらい意味不明な言葉つなぎだと感じるのですが。ましてやそれを「主義」で締めるからなおさら。

　権利・確定・主義

　なんか言葉に、キマイラあるいはフランケンシュタイン氏の怪物的な継ぎ接ぎ感があるんですよね。

○
　以上、さしあたり事業所得と給与所得だけを対象として検討してみました。
　これだけみても「権利確定主義」なるものが「お主義」として成り立っていないことが分かるはずです。

　私の見立てでは、税法側のデフォルトは「支払期日」ベースで、事業所得が「発生」ベースなのは企業会計あるいは法人税法に引っ張られているだけ、とみています。
　いつでも払ってもらえる状態になってはじめて収入が実現するのであって、売掛金が発生しただけで実現したとするのは、事業所得固有の事情にすぎないと。
どうしても主義って言って崇めたければ、「事業所得は企業会計準拠主義」とでも言っておけばいいしょや。

　発生主義：　事業所得、不動産所得（許容）
　　↑
　支払期日：　給与所得、不動産所得
　　↓
　現金主義：　小規模事業者、違法所得

　支払期日がデフォルトで、発生段階まで早まったり受領段階まで遅れたりする、という見方のほうがうまく説明できそうな気がします。

　もちろん、私法をガン無視して純経済的に決定できる、などとまでいうものではありません。「いつでも払ってもらえる状態」といっても、一定の法律関係を前提とすることになりますので。
　ただ、そこでいう法律関係の判断については、完全に私法に委ねることはできず、税法独自の考慮が入り込みます。この私法と税法の交錯をどのように切り分けるか、を「権利確定」などという曖昧な物言いで融通無礙に判断するのではなく、正面から論ずるべきということです。

　ちなみに、印紙税法と私法の交錯については、以前試みたことがあります。

【印紙税法と私法の交錯】
私法の一般法とかいってふんぞり返っているわりに、隙だらけ。〜契約の成立と印紙税法
Janusの委任　〜成果報酬型委任と印紙税法
続・契約の成立と印紙税法（法適用通則法がこちらをみている）
続々・契約の成立と印紙税法（代理法がこちらをみている）
さよなら契約の成立と印紙税法　（結局いつもひとり）
魔界の王子と契約の成立と印紙税法
二段の推定と契約の成立と印紙税法　〜印紙税法における実体法と手続法の交錯
おかわり契約の成立と印紙税法（法人法がこちらをみている）

　中身さえ気をつければ、そのまま「権利確定主義」という言葉を使い続けても問題はないのでしょう。が、それだと「私法準拠」の象徴的・嚮導的立場であった同主義に引き摺られてしまうおそれがあります。ので、やはり別の言葉に置き換えたほうがよいと思います。

○
　このような見立てを検証するには、その他の所得についても検討すべきところ。
　不動産所得はこの枠組みでうまく説明できそうだが、譲渡所得は固有の事情がありそう、とか。

　が、どうにも筆が進む感じがしないので、またいつかこの話題でお会いしましょう。

○
　なお、以上は収入の「計上時期」という切り口から論じていますが、「そもそも所得とはなんぞや」という問題でもあります。その時点で実現したものが所得だということになりますので。

　事業所得では「支払期限未到来の報酬債権の取得」が所得に該当するのに対して、給与所得では「支払期限が到来した報酬債権の取得」が所得に該当するんだと。

　こう表現してみても、やはりなぜこのような違いがあるのか、理解に苦しみます。

さよなら「権利確定主義」(その２)　〜不動産所得
さよなら「権利確定主義」(その３)　〜譲渡所得
さよなら「権利確定主義」(その４)　〜違法所得

　当ブログは、インターネット上に開陳しておきながら、基本的に閲覧者のニーズというものを考慮してません。
　頭の整理用に、自分が思いついたことを書きたいように書くだけで。

　にもかかわらず、ラッキーパンチ的に、多くの方に閲覧していただける記事が出来上がることが、稀にあります。

　1月中は下記記事のアクセスが急に増えます。
　あくまでも、平時と比べてというにすぎませんが。

支払調書における「支払金額」（支払の確定した金額）について

　ただ、せっかくアクセスしていただいても、当ブログの執筆方針が上述のとおりのものであるため、ご期待に添える内容とはなりえない。
　いわゆる「お役立ち記事性」が著しく欠如しているため、あれこれと「考え方」は書かれているものの、ちゃんとした「答え」が書かれていません。

　今回も上記記事の追補ではあるのですが、いつもの「お役立たない記事」の系列です。

○
　国税庁の「質疑応答事例」には、次のようなものがあります。

前払家賃の記載方法

　内容を抜粋すると、次のようなことが書かれています。

・「確定した対価の金額」とは、原則として、相手方にその支払を請求し得ることとなった金額をいうものと解されています。
・その年中に支払うべきことが確定している対価の金額は、10月分から翌年1月分の4か月分の家賃の金額となり、

　前払家賃は「支払期日ベース」で集計するんだと。
　「請求しうる」なので、実際に支払っていなくても、支払期日がくれば集計すべきとなるのでしょう。

　じゃあってことで、報酬等も同じく「支払期日ベース」でいいのか、というと即断しがたい。
　というのも、ここの記述はあくまでも「前払い」の場合。
　「後払い」（１月分家賃を２月末に支払う）の場合に「相手方にその支払を請求し得ることとなった」がいつとなるのか、はっきりしない。

　私自身は「後払い」の場合も支払期日がくるまでは支払が確定していない、と思います。
　が、たとえば１月分家賃は１月末経過時点で「相手方にその支払を請求し得ることとなった」と読むことも、可能っちゃ可能。支払期日が来ていないだけで、請求しうる地位は取得ずみなんだと。

「相手方にその支払を請求し得ることとなった」
　支払期日説　支払期日が到来して払ってもらえる状態になった
　発生日説　支払請求権が発生した（支払期日未到来でも）

　報酬等の場合も、同様に理解が分かれることになるはずです。

○
　他に手がかりとなりそうなものとしては、前の記事でも引用した所得税基本通達。
　それぞれ、役員賞与と配当に関するものです。

（支払の確定した日から1年を経過した日）
181−5　法第181条第2項に規定する「支払の確定した日から1年を経過した日」とは、その支払の確定した日（36−4に定める日をいう。）の属する年の翌年の応当日の翌日をいうことに留意する。

（支払の確定した日から1年を経過した日）
183−1　法第183条第2項の規定する「支払の確定した日から1年を経過した日」とは、その支払の確定した日（36−9に定める日をいう。）の属する年の翌年の応当日の翌日をいうことに留意する。

（配当所得の収入金額の収入すべき時期）
36−4　配当所得の収入金額の収入すべき時期は、法第36条第3項に規定するものを除き、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　法第24条第1項((配当所得))に規定する剰余金の配当、利益の配当、剰余金の分配、金銭の分配又は基金利息（以下この項において「剰余金の配当等」という。）については、当該剰余金の配当等について定めたその効力を生ずる日。ただし、その効力を生ずる日を定めていない場合には、当該剰余金の配当等を行う法人の社員総会その他正当な権限を有する機関の決議があった日
（以下略）

（給与所得の収入金額の収入すべき時期）
36−9　給与所得の収入金額の収入すべき時期は、それぞれ次に掲げる日によるものとする。
(1)　契約又は慣習その他株主総会の決議等により支給日が定められている給与等（次の(2)に掲げるものを除く。）についてはその支給日、その日が定められていないものについてはその支給を受けた日
（以下略）

　収入の年度帰属ルールと同じでいくんだと。

　これだけみると、「他の所得の支払確定日も収入の年度帰属ルールと同じだ」（類推解釈）と即断しがちですが、決してそうではない。すべての所得区分において「支払確定日＝収入すべき日」だというならば、総則部分にまとめて書けばいいはず。

　が、実際にはこの2つのことしか書いていないわけで。そうすると「配当と役員賞与は収入帰属ルールを流用できるから明記しただけで、他の所得は知らん」（反対解釈）と理解することも可能です。

　前払家賃含めてよくよくみてみると、すべて「支払期日」なんですよね。

【収入帰属ルール】
　　不動産所得（前払家賃）：　支払期日　（例外あり）
　　配当所得：　効力を生ずる日＝支払期日
　　給与所得（役員賞与）：　支給期日

　ので、「支払確定日＝支払期日」と理解することもできます。

　　A説　支払確定日＝収入すべき日
　　B説　支払確定日＝支払期日

○
　ここまで考えてみて、大元の「収入の年度帰属」ルールのほうにも何やら違和感を感じてきました。

　ということで、気力があればそちら側を検討してみます。
　典型論点を正面を扱うことは、実力的になるべく避けてきたところではありますが（強い相手と闘わない）。

※追記；しました。
さよなら「権利確定主義」(その１)　〜事業所得と給与所得
さよなら「権利確定主義」(その２)　〜不動産所得
さよなら「権利確定主義」(その３)　〜譲渡所得
さよなら「権利確定主義」(その４)　〜違法所得

　金融商品がらみの確定申告。
　毎年はじめからおさらいするようにしていますが、まあややこしい。

　以下、自分の備忘用メモ。この記事と同じノリ。

消費税、免税とるって大変よ、という話（2018.1.11現在のルール）。

○
　配当（特定・一般）・利子・譲渡
　特定口座（源泉あり・なし）・一般口座
の組み合わせで、総合課税・分離課税・申告不要が選択できる・できないが変わってくる。

　あっちで総合選択したらこっちも総合強制、とか。
　会社法における「組織の組み合わせ」問題に似ているかも。

○
　配当控除たくさんとれるから総合有利！かと思いきや、適用なしとか5%、2.5%となるものもあるので注意。
　報告書によっては外貨建資産割合などを書いてくれている証券会社もあるが、ない場合は証券会社の担当者にきくか自分で調べる。

○
　外国税額控除の計算式で、2018年に分子の「調整国外所得金額」が繰越控除後→前の金額になったりとか、大きな改正ではないマイナーチェンジみたいな改正もあるので、細かいところまでおさらいが必要。

○
　所得税はどうにかなっても、鬼門となるのが住民税と国民健康保険（＋後期高齢者医療）。

　住民税は定率だから有利不利の判断はしやすい。
　が、所得税と違う選択をする場合、申告書の様式が市町村ごとに違う。
　eLTAX未対応なので紙で出力して郵送。

　国民健康保険は算定方法・料率が市町村ごとに異なる。
　総所得金額等は所得税と必ずしも一致しない。
　厳密にやるのはきついので概算で試算するか。
　
○
　所得税と住民税で異なる課税方式の選択をすることで、繰越損失の額がずれることがある。
　法人税で繰戻還付したときみたいに、それぞれの残高管理が必要になる。